Politique d'application

NUMÉRO : RS&DE 2002-03
DATE : Le 18 octobre 2002
SUJET : Règles relatives aux fournisseurs imposables

Question

Cette politique d'application énonce la position de l'Agence des douanes et du revenu du Canada (ADRC) concernant la définition des dépenses de recherche scientifique et de développement expérimental (RS&DE) ainsi que des dépenses admissibles aux fins du crédit d'impôt à l'investissement (CII), lorsque le demandeur engage des dépenses dans le cadre d'un contrat de RS&DE confié à une personne ou à une société de personnes qui n'est pas un fournisseur imposable.

Dispositions législatives et règles relative

aux fournisseurs imposables

Les règles relatives aux fournisseurs imposables ont été présentées dans le budget fédéral de février 1995. Le projet de loi C-36, qui a reçu la sanction royale le 20 juin 1996, comprenait des dispositions concernant les règles relatives aux fournisseurs imposables. Ces dispositions se trouvent au paragraphe 127(9) de la Loi de l'impôt sur le revenu (ci-après la Loi), principalement dans la définition de « fournisseur imposable », à l'alinéa a) de la définition de « paiement contractuel » et à l'alinéa g) de la définition de « dépense admissible ». L'expression « fournisseur imposable » est également mentionnée au paragraphe 127(25) de la Loi et à l'article 8201 du Règlement de l'impôt sur le revenu (ci-après le Règlement).

L'alinéa a) de la définition de « paiement contractuel » donnée au paragraphe 127(9) de la Loi stipule qu'un montant est considéré comme un « paiement contractuel » si :

• il est payé ou payable à un contribuable par un fournisseur imposable
• il est pour des travaux de RS&DE;
• les travaux de RS&DE sont exécutés pour une (ou pour le compte d'une) personne ou une société de personnes qui peut déduire le montant en vertu du sous-alinéa 37(1)a)(i) ou (i.1) de la Loi;
• le contribuable n'a aucun lien de dépendance avec la personne ou la société de personnes en question au moment où les travaux de RS&DE sont exécutés.

L'alinéa g) de la définition de « dépense admissible » donnée au paragraphe 127(9) de la Loi interdit à un demandeur de réclamer le CII pour toute dépense de RS&DE décrite à l'alinéa 37(1)a) de la Loi qui est payée ou payable à une (ou pour le compte d'une) personne ou société de personnes qui n'est pas un fournisseur imposable. Cet alinéa ne s'applique pas aux dépenses pour des travaux de RS&DE que le demandeur exerce directement. Cette dernière expression est expliquée plus en détail dans la section intitulée « Application des règles ».

D'après le paragraphe 127(9) de la Loi, un « fournisseur imposable » est une personne qui réside au Canada, une société de personnes canadienne ou encore une personne non résidente ou une société de personnes non canadienne qui paye ou reçoit le montant dans le cadre de l'exploitation d'une entreprise par l'entremise d'un établissement stable au Canada.

Dans le cas d'une personne non résidente ou d'une société de personnes non canadienne, la définition de « fournisseur imposable » renvoie à l'expression « établissement stable » au Canada. L'article 8201 du Règlement définit « établissement stable » dans le contexte de la définition de « fournisseur imposable ». Toutefois, le sens donné à l'expression « établissement stable » dans une convention fiscale conclue avec une administration étrangère l'emporte sur l'article 8201 du Règlement.

Objet de la politique fiscale

Promouvoir la RS&DE canadienne

Le programme de RS&DE vise à promouvoir la RS&DE canadienne et à favoriser la création d'une infrastructure nationale dans le domaine de la recherche et du développement.

Avant l'entrée en vigueur des règles relatives aux fournisseurs imposables, un paiement pour un contrat de RS&DE constituait une dépense admissible aux fins du CII si une personne non résidente ou une société de personnes non canadienne exécutait des travaux de RS&DE au Canada.

Depuis la mise en oeuvre des règles relatives aux fournisseurs imposables pour les années d'imposition commençant après 1995, un paiement pour un contrat de RS&DE constitue une dépense admissible aux fins du CII si la personne non résidente ou la société de personnes non canadienne possède un établissement stable au Canada et si les travaux de RS&DE sont exécutés au Canada.

Les règles relatives aux fournisseurs imposables ont été mises en oeuvre afin d'encourager les demandeurs à conclure des contrats de RS&DE avec des Canadiens ou des non-Canadiens ayant un établissement stable au Canada. Ces règles visent à contribuer à la promotion de la RS&DE canadienne et ainsi à renforcer la capacité de la recherche et du développement canadienne.

Mettre fin à la double déduction

L'autre objectif des dispositions relatives à la RS&DE est de faire en sorte qu'un seul demandeur canadien puisse tirer parti du CII pour un contrat de RS&DE particulier.

Avant l'entrée en vigueur des règles relatives aux fournisseurs imposables pour les années d'imposition commençant après 1995, on pouvait prétendre que, dans certain cas, deux contribuables canadiens pouvaient déclarer des dépenses admissibles aux fins du CII pour les mêmes travaux de RS&DE. Le cas se présentait lorsqu'une société canadienne sous-traitait les travaux de RS&DE à une société étrangère qui, à son tour, confiait les travaux à une autre société canadienne (voir l'exemple 2 de l'annexe).

Les règles relatives aux fournisseurs imposables ont été mises en oeuvre pour éclaircir l'objet de la Loi et pour faire en sorte que le CII soit accordé à la personne appropriée.

Application des règles

D'après l'alinéa g) de la définition de « dépense admissible », les règles relatives aux fournisseurs imposables ne s'appliquent pas aux paiements pour des travaux de RS&DE exécutés directement par le demandeur. Autrement dit, elles ne s'appliquent pas aux achats de matériaux faits en dehors du Canada et utilisés pour des travaux de RS&DE exécutés directement par le demandeur (voir l'exemple 1 de l'annexe).

Les règles relatives aux fournisseurs imposables ne s'appliqueront pas lorsqu'un contrat de RS&DE sans lien de dépendance est conclu avec une personne non résidente ou une société de personnes non canadienne qui exploite une entreprise au Canada et qui y possède un établissement stable.

Pour le compte de

L'expression « pour le compte de » figure à l'alinéa g) de la définition de « dépense admissible » donnée au paragraphe 127(9) de la Loi. Cette expression fait référence à l'avantage conféré à la personne qui reçoit un paiement pour un contrat ou conféré à une autre partie qui, au bout du compte, bénéficie de ce paiement. L'expression ne fait pas référence à l'avantage que le payeur obtient par suite de l'exécution du contrat (voir les exemples suivants).

Exemple 1

Une société étrangère, Étrangère Ltée, conclut un contrat avec la société canadienne A Ltée pour exécuter des travaux de RS&DE. A Ltée fait de même avec une autre société canadienne, B Ltée, pour que celle-ci exécute effectivement les travaux de RS&DE.

D'après les règles relatives aux fournisseurs imposables et la définition de l'expression « pour le compte de », les paiements faits par Étrangère Ltée à A Ltée sont faits pour le compte de A Ltée, et les paiements faits par A Ltée à B Ltée sont faits pour le compte de B Ltée.

Exemple 2

Une société étrangère, Étrangère Ltée, fait un paiement destiné à une université canadienne par l'entremise d'une filiale canadienne, Canadienne Ltée.

D'après les règles relatives aux fournisseurs imposables et la définition de l'expression « pour le compte de », les paiements faits par Étrangère Ltée à l'université canadienne, directement ou par l'entremise de Canadienne Ltée, sont faits pour le compte de cette université.

Établissement stable

L'existence ou l'inexistence d'un établissement stable est une question de fait qui doit être déterminée au cas par cas. L'expression « établissement stable » est définie à l'article 8201 du Règlement, dans le contexte de l'expression « fournisseur imposable » décrite au paragraphe 127(9) de la Loi. L'expression « établissement stable » est aussi définie en détail dans chacune des conventions fiscales bilatérales conclues entre le Canada et un pays étranger. Lorsque vient le temps de déterminer si un établissement stable existe au Canada, la convention fiscale l'emporte toujours sur la définition d'« établissement stable » qui figure à l'article 8201 du Règlement.

La détermination de l'existence ou de l'inexistence d'un établissement stable au Canada conformément à l'article 8201 du Règlement ou à une convention fiscale repose sur la signification de l'expression « lieu fixe d'affaires ». Une personne qui ne réside pas au Canada ou une société de personnes non canadienne qui exploite une entreprise par l'entremise d'un lieu fixe d'affaires au Canada a un établissement stable au Canada. Un lieu fixe d'affaires peut être, entre autres, une succursale, un bureau, une usine ou un atelier. De plus, dans certains cas, un non-résident qui n'a pas de lieu fixe d'affaires au Canada peut être considéré comme ayant un établissement stable au Canada s'il satisfait à des critères précis énoncés dans le Règlement ou dans une convention fiscale.

Il incombe au demandeur de RS&DE de justifier à l'ADRC qu'un montant a été payé ou est payable à une personne non résidente ou à une société de personnes non canadienne ayant un établissement stable au Canada.

La Direction de l'impôt international de la Direction générale des programmes d'observation a établi des lignes directrices pour aider à déterminer si un non-résident a un établissement stable au Canada ou non.

Lorsqu'il y a n'est pas clair si une personne non résidente ou une société de personnes non canadienne a un établissement stable au Canada, le réviseur financier devrait consulter l'équipe de gestion de RS&DE du bureau des services fiscaux local. Dans certains cas, l'équipe demandera conseil à la Section de la vérification internationale du bureau des services fiscaux.

Mel Machado
Gestionnaire
Section des applications législatives financières
Direction générale RS&DE

Annexe

Exemple 1

Pour exécuter ses propres travaux de RS&DE, une société canadienne acquiert 10 000 $ de matériaux d'un fournisseur établi au États-Unis qui n'a aucun lien de dépendance avec elle.

Les règles relatives aux fournisseurs imposables ne s'appliquent pas, car les matériaux servent à des travaux de RS&DE exécutés directement par le demandeur au Canada.

Exemple 2

Une société canadienne, A Ltée, sous-traite ses travaux de RS&DE à une société étrangère, Étrangère Ltée, au prix global de 1 000 $. Les deux sociétés n'ont aucun lien de dépendance entre elles pendant la période où les travaux sont exécutés. Étrangère Ltée n'a pas d'établissement stable au Canada, donc n'est pas un fournisseur imposable.

Toutefois, Étrangère Ltée n'exécute pas elle-même les travaux. À la place, elle les sous-traite à une société canadienne, B Ltée, au prix global de 900 $. B Ltée engage des dépenses de RS&DE de 850 $ dans le cadre de son contrat de RS&DE avec Étrangère Ltée.

Avant l'entrée en vigueur des règles relatives aux fournisseurs imposables, on aurait pu prétendre que A Ltée et B Ltée pouvaient toutes deux réclamer des dépenses de RS&DE et des dépenses admissibles aux fins du CII.

Avec l'application des nouvelles règles, vu que la RS&DE n'est pas effectuée directement par A Ltée, les 1 000 $ sont considérés comme payés ou payables à une (ou pour le compte d'une) société non résidente (Étrangère Ltée) qui n'est pas un fournisseur imposable. Les 1000 $ sont donc pour A Ltée une dépense de RS&DE déductible, mais non une dépense admissible pour l'application du CII.

De son côté, B Ltée a 850 $ de dépenses de RS&DE déductible et de dépenses admissibles aux fins du CII. B Ltée n'est pas tenue de réduire ses dépenses admissibles engagées pour les travaux de RS&DE en soustrayant le montant du paiement selon le contrat, puisqu'elle reçoit ce montant d'Étrangère Ltée, qui n'est pas un fournisseur imposable.

Exemple 3

Une société canadienne, A Ltée, sous-traite ses travaux de RS&DE à une autre société canadienne, B Ltée, au prix global de 1 000 $. A Ltée et B Ltée n'ont aucun lien de dépendance entre elles pendant la période où les travaux sont exécutés.

Toutefois, B Ltée n'exécute pas elle-même les travaux. À la place, elle les sous-traite à une société étrangère, Étrangère Ltée, au prix global de 950 $. À son tour, Étrangère Ltée confie l'exécution des travaux à une troisième société canadienne, C Ltée, au prix global de 900 $. C Ltée engage des dépenses de RS&DE de 850 $ pour le contrat de RS&DE. Étrangère Ltée n'a pas d'établissement stable au Canada, donc n'est pas un fournisseur imposable.

Puisque les travaux de RS&DE ne sont pas effectués directement par A Ltée, 950 $ des 1000 $ sont considérés comme payés ou payables à une (ou pour le compte d'une) société qui n'est pas un fournisseur imposable. D'après les règles relatives aux fournisseurs imposables, ces 950 $ sont exclus des dépenses admissibles, mais A Ltée peut déclarer 1000 $ comme dépenses de RS&DE déductible et 50 $ comme dépenses admissibles aux fins du CII, puisque les travaux de RS&DE sont effectués au Canada.

Par contre, B Ltée a 950 $ de dépenses de RS&DE déductible, mais n'a aucune dépense admissible, pour deux raisons. D'abord, les 950 $ payés ou payables par B Ltée à Étrangère Ltée ne sont pas des dépenses admissibles, car Étrangère Ltée n'est pas un fournisseur imposable. Ensuite, un paiement contractuel de 1000 $ lui est fait ou doit lui être fait par A Ltée.

Quant à C Ltée, elle a 850 $ de dépenses de RS&DE déductible et de dépenses admissibles aux fins du CII. Elle n'a pas à réduire ses dépenses admissibles en soustrayant le montant du paiement selon le contrat, puisqu'elle reçoit ce montant d'Étrangère Ltée, qui n'est pas un fournisseur imposable.

Exemple 4

Une société canadienne, A Ltée, sous-traite ses travaux de RS&DE à un particulier non résident, au prix global de 1 000 $. Le particulier non résident n'est pas un employé d'A Ltée et exécute les travaux de RS&DE au lieu d'affaires de A Ltée au Canada. (Remarque : Si le particulier non résident était un employé d'A Ltée, les règles relatives aux fournisseurs imposables ne s'appliqueraient pas.) A Ltée n'a aucun lien de dépendance avec le particulier non résident au moment où les travaux de RS&DE sont exécutés. Le particulier non résident n'est pas un fournisseur imposable parce qu'il n'a pas d'établissement stable au Canada. Cette question de fait doit être déterminée au cas par cas.

Avant l'entrée en vigueur des règles relatives aux fournisseurs imposables, A Ltée aurait pu déclarer des dépenses de RS&DE et des dépenses admissibles aux fins du CII pour le contrat de 1 000 $ conclu avec le particulier non résident, parce que les travaux de RS&DE ont été exécutés au Canada.

Toutefois, d'après les règles relatives aux fournisseurs imposables, A Ltée n'exécute pas directement les travaux de RS&DE; par conséquent, le montant de 1 000 $ sera considéré comme étant payé ou payable à un particulier non résident qui n'est pas un fournisseur imposable ou pour le compte de celui-ci. Ainsi, le montant de 1 000 $ constitue une dépense de RS&DE déductible mais non une dépense admissible aux fins du CII pour A Ltée.