Politique d'application

NUMÉRO : RS&DE 2000-04R2
DATE : Le 18 juin 2002
SUJET : Récupération du Crédit d'Impôt à l'Investissement

Révision

Nous avons révisé l'exemple 7 à la fin de ce document pour illustrer comment appliquer les règles visant la récupération du crédit d'impôt à l'investissement dans les situations où un bien est affecté à un usage commercial et sa juste valeur marchande (JVM) est moindre que le montant de dépenses admissibles demandé relativement à ce bien.

Question

Le but de cette politique d'application est de donner la position de l'Agence des douanes et de revenu de Canada (l'ADRC) quant aux règles portant sur la récupération du crédit d'impôt à l'investissement (CII) pour l'application des dispositions relatives à la Recherche Scientifique et au Développement Expérimental (RS&DE) de la Loi de l'impôt sur le revenu (la LIR) et du Règlement de l'impôt sur le revenu (le Règlement).

Législation

Les règles de la récupération du CII ont été introduites lors du budget fédéral du 23 février 1998. Le projet de Loi C-72 qui contenait les dispositions relatives à la récupération du CII pour la RS&DE a reçu la sanction royale le 17 juin 1999.

Les règles de la récupération du CII se trouvent aux paragraphes 127(27) à (35) de la LIR.

Conditions pour avoir récupération du CII

Les alinéas 127(27)a) à d) de la LIR prévoient les conditions où il y aura récupération du CII dans une année d'imposition. Ceci s'applique aux sociétés et aux individus. Toutefois, dans le cas de transfert de dépenses admissibles en vertu du paragraphe 127(13), les circonstances sont décrites aux alinéas 127(29)a) à d) (voir «Récupération du CII du contribuable cédant» ci-dessous.)

Dans le cas des sociétés de personnes, les circonstances sont décrites aux alinéas 127(28)a) à d) (voir « Sociétés de personnes » ci-dessous.)

Les conditions décrites aux alinéas 127(27)a) à d) sont :

a) le contribuable acquiert un bien donné d'une personne ou d'une société de personnes au cours de l'année ou de l'une des dix années d'imposition précédentes,

b) le coût du bien donné représente une dépense admissible pour le contribuable,

c) le coût du bien donné est compris dans un montant dont un pourcentage a été inclus, selon ce qu'il est raisonnable de considérer, dans le CII du contribuable à la fin de l'année, et

d) au cours de l'année et après le 23 février 1998, le contribuable affecte à un usage commercial le bien donné ou un autre bien auquel il est incorporé, ou dispose du bien donné ou de cet autre bien.

Remarque : Les quatre conditions doivent être rencontrées pour qu'il y ait récupération du CII.

Analyse

QUAND LES RÈGLES S'APPLIQUENT-ELLES?

Les règles de récupération du CII s'appliquent à la disposition d'un bien ou à son affectation à un usage commercial après le 23 février 1998.

Il est à noter que les CII gagnés sur les dépenses engagées avant le 24 février 1998 sont aussi sujets à la récupération en autant que la disposition du bien ou son affectation à un usage commercial se fasse après le 23 février 1998 et que les conditions ci-dessus sont remplies.

INTENTION DE LA POLITIQUE FISCALE

Refléter le coût net de la RS&DE

Au début d'un projet de RS&DE, un demandeur peut ne pas savoir si les matériaux utilisés dans le projet seront consommés ou s'ils seront transformés en un produit ayant une certaine valeur. En outre, pour un équipement, le demandeur avait peut-être l'intention d'utiliser cet équipement dans la RS&DE, au cours de sa durée de vie utile, mais il décide par après de l'utiliser à d'autres fins ou d'en disposer. Le but des règles de la récupération est de refléter le coût net de la RS&DE. Puisque ce coût net ne peut être déterminé au début, les règles de la récupération auront pour effet d'annuler le CII en tout ou en partie lors de la vente du bien ou de son affectation à un usage commercial.

Pas de récupération sur les salaires RS&DE et frais généraux RS&DE

Les règles ne visent pas à récupérer le CII gagné relativement aux dépenses de salaires RS&DE et aux frais généraux RS&DE. Il n'y aura pas de récupération du CII relativement à un bien que le demandeur manufacture ou produit, sauf en ce concerne le coût des parties composantes ou des matériaux achetés (tels un moteur dans une machine).

La première condition à l'alinéa 127(27)a) est que le demandeur doive acquérir le bien qui est sujet à la récupération d'une tierce personne. En outre, le paragraphe 127(32) de la Loi précise que pour les fins des paragraphes (27), (28) et (29), le « coût du bien donné » pour un contribuable ne peut dépasser le montant qu'il paie pour acquérir le bien d'un cédant du bien. Il est entendu que ce coût ne comprend pas les montants que le contribuable paie pour entretenir, modifier ou transformer le bien.

C'est seulement lorsqu'un demandeur a acheté un bien dont le coût a représenté une dépense admissible de RS&DE et que le bien est ensuite disposé ou affecté à usage commercial, soit comme bien distinct ou comme partie composante d'un nouveau bien, que les règles de la récupération du CII s'appliqueront.

Exemple

Dans le cadre d'un projet de RS&DE, une société développe une nouvelle pièce pour une machine. Le coût de développement est de 10,000$ (salaires RS&DE 4,000$, coût des matériaux transformés 5,000$, et frais généraux de RS&DE 1,000$). Les matériaux ont été acquis d'un fournisseur sans lien de dépendance.

Seul le coût du bien acquis par la société, i.e., 5,000$ pour les matériaux, est sujet aux règles de la récupération des CII au moment de la disposition du bien ou de son affectation à un usage commercial.

ACHAT DE PARTIES COMPOSANTES RS&DE

L'impact des règles de la récupération du CII est différent selon qu'une société donne un contrat pour la fabrication d'une partie composante d'un bien RS&DE, ou achète le bien, dont le coût représente une dépense admissible de RS&DE, par rapport à une société qui fabrique elle-même la partie composante.

Dans l'exemple ci-dessus, si la société commandait la pièce d'un fournisseur non lié pour 12 000$ (e.g., les coûts de développement de 10 000$ plus un élément de profit), le coût du bien sujet aux règles de la récupération du CII serait de 12 000$.

Reportez-vous à la section «Bien acquis par contrat impliquant des travaux de RS&DE et d'autres travaux» pour des commentaires additionnels.

BIENS EN INVENTAIRE

Dans certains cas un demandeur peut utiliser pour ses travaux de RS&DE un bien dans son inventaire de marchandises achetées pour la revente ou de matières premières destinées à la fabrication. Le coût de ce bien est le coût installé si le bien a été acquis d'un fournisseur non lié et, si le demandeur a fabriqué le bien, le coût comprend les salaires de fabrication, le coût des matériaux et une portion raisonnable des frais généraux. Seul le coût des matériaux achetés originalement sera sujet aux règles de la récupération du CII.

Exemple

Dans le cadre de son projet de RS&DE, une société utilise un lot de boîtes de carton de son inventaire pour effectuer des essais pour un nouveau procédé d'impression. La société fabrique les boîtes qui sont normalement vendues à des clients. La société n'engage aucun salaire de RS&DE relativement à la fabrication des boîtes. Le coût de fabrication d'un lot de boîte est de 10$ (salaire 3$, matériaux acquis d'un fournisseur non lié 5$ et frais généraux 2$). Le coût des boîtes utilisées pour les essais du nouveau procédé d'impression (s'il n'y a pas de quantité excédentaire) est une dépense de RS&DE déductible selon le paragraphe 37(1). La société a vendu les boîtes pour 15$ dans l'année subséquente. Les règles de la récupération du CII s'appliqueront et le coût du « bien que le contribuable acquiert » est de 5$ pour les fins des règles de la récupération du CII.

Dans la situation ci-dessus le demandeur doit ventiler le coût des items en inventaire qui sont utilisés pour la RS&DE. Nous accepterons des estimés raisonnables et/ou une ventilation des coûts standards.

CII EXPIRÉ

La référence à « l'une des dix années d'imposition précédentes » à l'alinéa 127(27)a) fait en sorte que si un bien est vendu ou affecté à usage commercial et que le CII qui s'y rapporte est expiré, il n'y aura pas de récupération de CII.

BIEN

Le mot « biens » est définit au paragraphe 248(1). Ce mot a un sens large et reflète l'étendue qui est visée par la législation. Le genre de biens pouvant être assujetti aux règles de la récupération du CII comprend :

• Les matériaux inclus dans un produit sur commande, un bien commercial ou un produit expérimental
• Équipement TOP (totalité ou presque)
• Matériel à vocations multiples (MVM)
• Les animaux et les végétaux utilisés dans les projets de RS&DE
• Bien acquis par contrat impliquant des travaux de RS&DE et d'autres travaux

En plus, dans certains cas, les règles de la récupération du CII peuvent s'appliquer à un bien incorporel (voir « Bien Incorporel » ci-dessous).

La politique d'application RS&DE 2000-01 donne la signification de matériaux pour les fins de la RS&DE.

Pour que les règles de la récupération du CII s'appliquent, le demandeur doit avoir acquis le bien d'une personne ou d'une société de personnes. La disposition d'un bien qui n'a pas été acquis d'une personne où d'une société de personnes ne résultera pas en l'application des règles de la récupération du CII relativement à ce bien. Des exemples sont : les animaux nés sur la ferme et utilisés pour la RS&DE avant d'être vendus; la vente de pétrole résultant d'un forage expérimental.

Étant donné que le coût du bien donné doit être une dépense admissible pour le demandeur, le choix d'une méthode pour déduire les dépenses de RS&DE aura un impact sur le genre de biens pouvant être sujet aux règles de la récupération du CII. Voir le tableau 1.

BIEN INCORPOREL

La législation ne fait pas de distinction entre les biens corporels ou incorporels. Toutefois, dans la plupart des cas, un exécutant RS&DE qui développe et vend un bien incorporel (tel une propriété intellectuelle) ne sera pas affecté par les règles de la récupération du CII, parce que le bien vendu ne contient pas normalement un autre bien qui a fait l'objet d'une demande RS&DE.

Un exemple où les règles de la récupération du CII s'appliqueront à un bien incorporel est l'achat d'un logiciel d'application existant pour la RS&DE, lorsque le logiciel est directement incorporé dans un logiciel d'application expérimental plus large (le logiciel acheté est incorporé dans le produit final) qui est ensuite perfectionné et vendu (ou loué), en autant que la dépense soit déductible en premier lieu (i.e., si le paragraphe 37(4) ne s'applique pas pour empêcher la déductibilité de la dépense).

Une autre situation où les règles de la récupération du CII s'appliqueront à un bien incorporel est lorsqu'un exécutant acquiert un produit fini (tel un logiciel) et que le paragraphe 37(4) n'a pas été appliqué parce que le bien a été utilisé comme un outil de RS&DE (le logiciel acheté n'est pas incorporé dans le produit final). Dans un tel cas, les règles visant la récupération du CII s'appliqueront lorsque le bien sera vendu ou affecté à un usage commercial.

Lorsqu'un payeur dispose des droits sur la propriété intellectuelle créée à la suite de RS&DE effectuée pour son compte par un exécutant non lié, il n'y aura pas de récupération du CII.

Voici les raisons :

• Lorsque la PI appartient au payeur selon le contrat, le payeur n'acquiert pas la PI. La PI a toujours appartenu au payeur. La PI revient simplement au payeur au fur et à mesure qu'elle est créée. En conséquence, il n'y aura pas de récupération du CII lorsque la PI sera vendue ou affectée à un usage commercial.
• Lorsque la PI appartient à l'exécutant selon le contrat (ou reste avec l'exécutant), le paragraphe 37(4) s'applique habituellement pour refuser la dépense engagée par le payeur pour acquérir la PI de l'exécutant. Toutefois, le paiement fait conformément au contrat pour les travaux de RS&DE est une dépense de RS&DE déductible.

Exemple

La Société A (le payeur) donne un contrat de RS&DE à la Société B, une société non liée, pour que B développe un nouveau procédé pour son compte. Le montant du contrat est de 100 000$. Le projet de RS&DE constitue de la RS&DE.

a) Supposons que les droits sur la PI appartiennent au payeur selon ce qui est prévu par le contrat. La Société A n'a pas acquis un bien de la Société B (la PI). La PI a toujours appartenu au payeur. La PI revient simplement au payeur au fur et à mesure qu'elle est créée. En conséquence la Société A ne sera pas sujette à la récupération du CII lorsqu'elle vendra ou louera (changement d'usage) les droits sur la PI.

b) Supposons que les droits sur la PI appartiennent à l'exécutant tel que prévu au contrat mais que la Société A débourse 20 000$ à la fin du projet pour acquérir la PI de la Société B en vertu d'un contrat distinct. Dans ce cas, le paragraphe 37(4) s'applique pour refuser la déduction pour le paiement. Toutefois, le paiement de 100 000$ selon le contrat pour les travaux de RS&DE est déductible en vertu de paragraphe 37(1).

BIEN ACQUIS PAR CONTRAT IMPLIQUANT DES TRAVAUX DE RS&DE ET D'AUTRES TRAVAUX

Dans certains cas un payeur acquiert par contrat une partie composante pour l'utiliser dans ses travaux de RS&DE. Dans d'autres cas le contrat implique l'exécution de travaux de RS&DE et d'autres travaux et résulte dans l'acquisition d'un bien par le payeur dont on peut s'attendre raisonnablement qu'il sera utilisé dans son l'entreprise ou qui sera revendu. Tel qu'il est stipulé au paragraphe 16 du bulletin d'interprétation IT-151R5 : « Les projets comme le développement sur commande d'un produit, qui peuvent comporter des activités de RS&DE, peuvent aussi comporter des activités de production commerciale qui, selon l'alinéa i) de la définition de la RS&DE du paragraphe 248(1), ne constituent pas des activités de RS&DE. Afin de déterminer les dépenses déductibles de RS&DE pour de tels projets, les activités de RS&DE et les autres activités devraient être identifiées et les coûts du projet répartis entre ces activités. »

Application des règles

• Lorsqu'un payeur donne un contrat à un exécutant non lié pour que celui-ci exerce pour son compte des travaux de RS&DE, ou des travaux de RS&DE et d'autres travaux, lequel résulte dans l'acquisition d'un bien (autre qu'une propriété intellectuelle) qui sera utilisé dans les travaux de RS&DE du payeur, ou dans son entreprise, ou qui sera revendu, les règles de la récupération du CII s'appliquent lorsque le payeur dispose du bien ou l'affecte à un usage commercial.
• Le payeur devrait inscrire la partie RS&DE du contrat à la ligne 340 (dépenses pour des contrats de RS&DE sans lien de dépendance) du formulaire T661 ou T665 si le contrat est pour l'acquisition d'un bien qui sera utilisé dans son entreprise ou qui sera revendu, ou inscrire le plein montant du contrat comme coût des matériaux (soit à la ligne 320 « coûts des matériaux consommés » ou 325 « coûts des matériaux transformés » selon le cas) si le contrat est pour l'acquisition d'une partie composante RS&DE d'un fournisseur imposable.

Le coût du produit fini comprend les dépenses de RS&DE que l'exécutant a engagées pour développer le bien. Le coût du produit fini (ou une portion du coût) a généré du CII. Les dépenses de RS&DE déductibles engagées par le payeur relativement au bien est une des limites à considérer lors de l'application des règles de la récupération du CII. Voir l'exemple 7.

Montant de la récupération du CII

En vertu du paragraphe 127(27), le montant de la récupération du CII est ajouté à l'impôt de la Partie I payable par ailleurs par le contribuable pour son année d'imposition. Un demandeur qui a un solde de CII inutilisé peut l'utiliser pour réduire ou éliminer ce montant payable pour l'année, y compris tout montant ajouté à titre de récupération du CII selon les paragraphes 127(27), (29) ou (34).

Le montant de l'impôt résultant des règles de la récupération n'est pas sujet à la surtaxe selon l'article 123.2.

Tout montant ajouté en vertu de ces règles à l'impôt payable par un demandeur pour son année d'imposition augmentera le montant de son compte de dépenses déductibles pour la RS&DE [37(1)] dans l'année subséquente.

Le montant à ajouter à l'impôt de la Partie I payable par ailleurs par le demandeur pour son année d'imposition est le moindre de deux montants :

Le premier montant est le montant qu'il est raisonnable de considérer comme étant inclus dans le calcul du CII du demandeur relativement au bien donné dont le demandeur a fait l'acquisition

Le second montant est déterminé en multipliant soit le produit de disposition du bien ou la juste valeur marchande, selon le cas, par le taux historique sur lequel le CII a été gagné :

• S'il est disposé du bien donné, ou de l'autre bien auquel il est incorporé, en faveur d'une personne non liée, le deuxième montant est le même pourcentage (par exemple 20 pour cent) que le demandeur a utilisé en calculant le CII original relativement au bien donné multiplié par le produit de disposition du bien [alinéa 127(27)e)] Voir l'Exemple 1.
• Dans tous les autres cas (i.e. lorsque le bien est affecté à usage commercial ou vendu à une personne liée*), le second montant est le même pourcentage (par exemple 20 pour cent) que le demandeur a utilisé en calculant le CII original relativement au bien donné multiplié par la juste valeur marchande du bien donné ou de l'autre bien au moment de son affectation à un usage commercial ou de sa disposition [alinéa 127(27)f)]. Voir l'Exemple 2.

La dernière version du bulletin d'interprétation IT-419, « Définition de l'expression sans lien de dépendance », expose en termes généraux les critères que l'ADRC considèrera pour établir si deux personnes ont ou non entre elles un lien de dépendance.

Le fait que la récupération du CII survienne dans une année différente de la demande originale peut parfois créer un montant d'impôt à payer dans une année où il y a une perte.

Taux du CII

Le paragraphe 127(27) prévoit la récupération d'un montant qui peut raisonnablement être considéré inclus dans le calcul du CII du demandeur. Dans certains cas, une société privée dont le contrôle est canadien (SPCC) a gagné une portion de son CII à un taux de CII de 35% et une autre portion à 20%. Le montant du CII sera déterminé selon le taux enrichi (35%) pour la limite de dépenses et le taux de base (20%) sur l'excédent de cette limite de dépenses. Le demandeur calculera le CII sur les dépenses courantes en premier lieu puisqu'elles sont remboursables à 100%.

De façon générale, le montant de récupération sera calculé selon la nature de la dépense (courante ou capital) et le taux historique utilisé. Par exemple :

• Lorsque le total des dépenses admissibles n'excède pas la limite de dépenses, un taux de 35% sera utilisé pour calculer le montant de récupération.
• Lorsque le total des dépenses admissibles excède la limite de dépenses mais que le montant des dépenses courantes est inférieur à cette limite et que le montant récupéré est lié aux dépenses courantes, un taux de 35% sera utilisé pour calculer le montant de récupération. Si, par ailleurs, les dépenses courantes excèdent la limite et que le montant récupéré est lié à une dépense courante, un taux de 20% sera utilisé en premier lieu à la partie de l'excédent de la limite de dépenses et un taux de 35% pour la partie en deçà de la limite de dépenses.
• Si le total des dépenses admissibles excède la limite de dépenses, et que le bien vendu ou converti pour un usage commercial est lié à une dépense en capital, un taux de 20% de la partie de la dépense en capital qui excède la limite de dépenses devrait être utilisé et un taux de 35% pour la partie en deçà de la limite de dépenses. Par exemple, si le total des dépenses admissibles est de 2 500 000 $ et que les dépenses en capital sont de 600 000 $, un taux de 20% sera utilisé sur un montant de 500 000 $ et de 35% sur un montant de 100 000 $.

D'autres situations pourraient se présenter et seront traitées au « cas-par-cas ». Il revient au demandeur d'apparier les dépenses de RS&DE aux coûts engagés de façon à identifier le taux du CII utilisé et le montant de récupération, le cas échéant.

Disposition de biens, produit de disposition, affectation à usage commercial

DISPOSITION

L'expression « disposition » est définie au paragraphe 248(1) de la Loi . Une disposition de biens comprend toute opération ou tout événement donnant droit au contribuable au produit de disposition de biens.

PRODUIT DE DISPOSITION

Il n'y a pas de définition spécifique dans la Loi de l'expression « produit de disposition » qui s'applique pour les fins des règles de la récupération du CII. La signification de cette expression comprend sa signification commerciale habituelle, soit « le prix de vente d'un bien qui a été vendu ».

Elle peut aussi comprendre les indemnités afférentes aux biens et les sommes payables en vertu d'une police d'assurance du fait de la perte ou de la destruction de biens (ceci est consistant avec la définition de « produit de disposition » au paragraphe 13(21) et à l'article 54 de la LIR). Une indemnité en vertu d'une police d'assurance pourrait être vue comme un événement donnant droit au contribuable au produit de disposition d'un bien. Ainsi, par exemple, il y aurait une disposition d'un bien dans une situation où le demandeur a droit à une indemnité en vertu d'une police d'assurance pour des matériaux consommés dans le cadre d'activités de RS&DE suite à un incendie durant les essais.

Dans les cas d'un produit sur commande ou d'une production expérimentale, une facture ou un contrat devrait normalement être disponible et le produit de disposition peut être déterminé sans difficulté.

Le produit de disposition ne doit pas être réparti entre les différents éléments de dépenses qui composent le coût total du bien. Par exemple, une société achète des matériaux pour 75 000$ et engage aussi des dépenses de salaires RS&DE pour développer un produit sur commande. Ce produit est vendu à un client non lié pour 100 000$. Le produit de disposition pour calculer la récupération du CII est de 100 000$. Le produit de disposition ne doit pas est réparti entre le coût des matériaux et les salaires RS&DE (non sujet à la récupération).

Disposition ou affectation à usage commercial «d'un autre bien auquel il est incorporé »

Un demandeur peut disposer d'un bien donné ou l'affecter à un usage commercial, le coût du bien donné représentant une dépense admissible, et le bien donné ne peut pas physiquement être distingué ou séparé du bien auquel il est incorporé. Dans un tel cas, le produit de disposition total ou la JVM pour le bien entier, selon le cas, doit être utilisé pour déterminer le montant aux alinéas 127(27)e) ou f).

Par exemple, une société développe un nouveau monofilament de nylon sur une base expérimentale. Le coût des matériaux inclus dans la production expérimentale est de 10 000$. Le nouveau nylon qui a été produit était de qualité moyenne mais a été incorporé dans un tissu existant et vendu à un client non lié pour 8 000$. Le bien dans son entier, une fois fini, ne peut pas facilement être ventilé en ses parties composantes. Le produit de disposition aux fins de l'alinéa 127(27)e) est de 8 000$.

Dans certains cas, le bien donné qui est incorporé dans un autre bien peut être vendu comme une partie d'un tout. Nous sommes d'opinion qu'un prorata du produit de disposition du bien vendu est acceptable lorsqu'il est possible d'identifier physiquement le bien donné, dont le coût représente une dépense admissible, comme un bien distinct.

Par exemple, une société développe un moteur expérimental avec l'objectif d'accroître la performance des modèles existants. Le coût des matériaux inclus dans la production expérimentale est de 100 000$. Le projet de RS&DE n'a pas permis d'atteindre l'objectif visé. À la fin du projet le moteur a été incorporé dans une machine qui a été vendu à un client non lié pour 200 000$. Toutefois, il aurait été possible de vendre le moteur séparément pour 50 000$. Dans ce cas, le produit de disposition aux fins de l'alinéa 127(27)e) est de 50 000$.

AFFECTATION Â USAGE COMMERCIAL

En vertu de l'alinéa 127(27)d), les règles de la récupération du CII s'appliquent lorsque le contribuable dispose d'un bien ou l'affecte à un usage commercial. La question de savoir si un bien a été affecté ou non à un usage commercial est une question de faits.

De façon générale le mot « commercial » suggère une association avec une activité générant des revenus.

Dans le cas d'un bien commercial tel que défini dans la politique d'application RS&DE 96-07, le fait que le projet de RS&DE soit complet à une date donnée ne signifie pas nécessairement que le bien est affecté à un usage commercial à cette date. Le bien commercial sera considéré être affecté à un usage commercial lorsqu'il sera prêt à être mis en service. Pour déterminer le moment où un bien est affecté à un usage commercial les règles de « prêt à être mis en service » du paragraphe 13(27) s'applique. L'alinéa 13(27)a) précise qu'une des dates dont il faut tenir compte est le moment où le contribuable l'utilise pour la première fois pour gagner un revenu.

Pour déterminer si du matériel à vocations multiples été affecté à un usage commercial, c'est la position de l'ADRC que l'équipement n'est pas affecté à un usage commercial à moins que l'utilisation de l'équipement pour la RS&DE devienne seulement accessoire. À cette fin il n'y aura récupération du CII pour le MVM que lorsque le bien aura été affecté en totalité ou presque à un usage commercial.

Lorsqu'un bien développé par le contribuable est affecté à un usage commercial ou vendu à une personne liée, il faut déterminer la JVM du bien. Étant donné que la JVM du bien reflète le coût des matériaux transformés dans le bien, les salaires RS&DE et une portion des frais généraux de RS&DE, la JVM sera habituellement plus élevée que l'autre limite dont il faut tenir compte (i.e., le montant qu'il est raisonnable de considérer comme étant inclus dans le calcul du CII du contribuable relativement au bien donné). Il est à la charge du contribuable de démontrer toute JVM qui serait moindre que le coût des matériaux transformés dans le bien et qui représentent une dépense admissible.

Règle de minimis

Par politique administrative, les règles de la récupération du CII ne seront pas appliquées dans les cas de ventes de rebuts. Nous considérons qu'il y a vente de rebuts quand le produit de disposition du produit expérimental est moins de 10 % du coût total du bien.

Par exemple, pour développer un produit expérimental une société engage les dépenses de RS&DE suivantes : salaires 100 000$, frais généraux 65 000$ et matériaux incorporés dans le produit 35 000$. Le produit a été vendu à la fin du projet pour 10 000$. Étant donné que le produit de disposition représente seulement 5 % du coût total du produit expérimental, nous considérons qu'il s'agit d'une vente de rebuts et les règles de la récupération du CII ne seront pas appliquées.

Par politique administrative, les règles de la récupération du CII ne seront pas appliquées lorsque la JVM du produit expérimental au moment de son affectation à un usage commercial ou au moment de sa vente à une personne liée est moins de 10 % du coût total du bien.

Lorsqu'une dépense de RS&DE a été accordée comme « coût des matériaux consommés », i.e., dans le cas où les matériaux n'ont pas été incorporés dans un produit RS&DE, il n'y aura pas de récupération du CII à moins que le produit de disposition représente plus de 10 % du coût des matériaux (e.g., produit d'une police d'assurance).

L'ADRC considèrera la matérialité du montant dans l'application des règles visant la récupération du CII.

Équipement TOP

La subdivision 37(8)a)(ii)(A)(III) de la Loi contient un test d'intention visant la déductibilité des dépenses en capital pour la RS&DE (acquisition d'un équipement TOP). Le fait qu'il y aura récupération du CII lors de la vente du bien ou de son affectation à un usage commercial ne signifie pas que les règles pour la déductibilité des dépenses en capital à l'alinéa 37(1)b) ont été assouplies. Seuls le coût des équipements rencontrant le test d'intention pour les dépenses en capital de RS&DE seront des dépenses déductibles.

Remarque : Il pourrait aussi y avoir une récupération de la déduction pour amortissement (DPA) lorsque le bien est vendu. Le paragraphe 37(6) prévoit que pour l'application de l'article 13, la somme déduite en vertu du paragraphe 37(1) et qu'il est raisonnable de considérer comme se rapportant à un bien visé à l'alinéa 37(1)b) est réputé être accordé au contribuable à titre de déduction du coût en capital. Le Guide pour le formulaire T661 (ligne 440) donne des explications plus détaillées et contient un exemple sur la façon de calculer le montant de récupération de la DPA.

Dans le cas d'un équipement TOP, en vertu des règles RS&DE au paragraphe 37(6), chaque bien est réputé constituer une catégorie prescrite distincte. En conséquence, la tenue de registres, de façon ordinaire et régulière, pour les écritures comptables se rapportant à ces équipements est requise depuis plusieurs années.

Le demandeur a la responsabilité de justifier la composition du solde d'ouverture de son compte de CII. À ce titre, les règles de la récupération du CII n'imposent pas de fardeau additionnel au demandeur. Lorsque la Loi se réfère à un compte (par exemple, la fraction non amortie du coût en capital, (FNACC), CII, dépenses RS&DE), le contribuable doit être en mesure de justifier les montants qui composent le solde du compte en début et en fin d'exercice.

Toutefois, il peut y avoir des cas où certains demandeurs n'ont pas été en mesure de respecter ce niveau de détails. Lorsqu'il faut calculer un montant de récupération du CII pour des actifs pour lesquels il n'y a pas de registres historiques, l'ADRC adoptera une approche raisonnable basée sur des estimations et approximations.

Lorsqu'un équipement TOP est vendu à une personne liée ou est converti à un usage commercial une des limites pour calculer le montant de la récupération du CII est la JVM. À cette fin, une FNACC hypothétique pour l'équipement TOP, calculé en utilisant le taux de la DPA qui se serait appliqué si l'équipement n'avait pas été une dépense en capital de RS&DE, sera utilisé pour estimer la JVM. Le fardeau de la preuve revient au contribuable de justifier une JVM qui serait substantiellement moindre que ce montant hypothétique. Voir l'Exemple 3.

Récupération du CII du contribuable cédant (l'exécutant)

Le paragraphe 127(29) de la Loi prévoit la récupération du CII dans les mains d'un exécutant RS&DE dans certaines circonstances où l'exécutant a transféré à un contribuable lié, en vertu du paragraphe 127(13), des dépenses de RS&DE admissibles qu'il a engagées dans l'exécution d'un contrat de RS&DE. Le paragraphe 127(29) s'applique dans les circonstances décrites aux alinéas 127(29)a) à d). Ces circonstances sont semblables à celles décrites au paragraphe 127(27) sauf qu'en vertu de l'alinéa 127(29)c), il est raisonnable de considérer que la totalité ou une partie des dépenses admissibles a fait l'objet d'une convention en vertu du paragraphe 127(13) conclue entre l'exécutant et le cessionnaire.

La récupération du CII dans les mains de l'exécutant est le moindre des deux montants décrits aux alinéas 127(29)e) et f). Le premier montant est le montant qu'il est raisonnable de considérer comme ayant été inclus dans le CII du cessionnaire au titre de la dépense admissible qui a été transférée par l'exécutant. Le second montant est le montant déterminé par la formule « (A x B) - C ». A est le pourcentage utilisé par le cessionnaire pour calculer son CII. B est l'un de deux montants. Lorsque le bien donné ou le bien auquel il est incorporé est disposé en faveur d'une personne non liée, B est le produit de disposition du bien. Dans les autres cas, B est la JVM du bien ou de l'autre bien au moment de son affectation à un usage commercial ou de sa disposition à une personne liée. C réduit le montant de la récupération du CII en vertu du paragraphe 127(29) par le montant de la récupération du CII calculé au paragraphe 127(27) relativement au bien donné. C s'applique lorsque l'exécutant RS&DE n'a transféré qu'une partie des dépenses admissibles reliées au bien donné et a gardé le restant des dépenses admissibles. Voir les Exemples 4, 5 et 6.

Considérations de concordance ( « timing »)

Lorsque l'exécutant et le payeur ont des années d'imposition se terminant à des dates différentes, des problèmes de concordance peuvent survenir pour l'application des règles de la récupération du CII. Il y aura un problème de concordance dans les circonstances suivantes :

• l'exécutant dispose d'un bien donné dont le coût a représenté une dépense admissible
• la totalité ou une partie de la dépense admissible a été transférée à un payeur lié en vertu du paragraphe 127(13)
• l'année d'imposition du payeur se termine avant celle de l'exécutant.

Exemple

La Société A (le payeur) donne un contrat de RS&DE à la Société B, un exécutant RS&DE qui lui est lié, pour que B exerce des activités de RS&DE pour le compte de A. L'année d'imposition de la Société A se termine le 30/11/99 et celle de la Société B le 31/12/99. La Société B engage des dépenses pour les salaires RS&DE de 100 000$, de 65 000$ pour les frais généraux et 135 000$ pour le coût des matériaux transformés dans le produit expérimental. La Société B transfère dans son année d'imposition se terminant le 31/12/99 les dépenses admissibles de 300 000$ à la Société A. La JVM du produit expérimental au moment où il est transféré à la Société A est de 500 000$.

Le compte de dépenses admissibles de RS&DE de la Société B est réduit de 300 000$ dans son année d'imposition se terminant le 31/12/99. Par contre, le compte de dépenses admissibles de RS&DE de la Société A est augmenté de 300 000$ dans son année d'imposition se terminant le 30/11/00, i.e., la première année d'imposition qui se termine au même moment ou après la fin de l'année d'imposition de l'exécutant.

Il y a récupération du CII pour la Société B pour son année d'imposition se terminant le 31/12/99. Le montant de la récupération du CII est calculé en utilisant le taux sur lequel la Société A gagne le CII (ce qui n'est pas connu avant le 30/11/00). En supposant un taux de 35%, le montant de la récupération serait de 47 250$ (35 % de 135 000$).

La Société A gagnera un CII de 105 000$ (35 % de 300 000$ dans son anée d'imposition se terminant le 30/11/00.

Dans une situation comme dans l'exemple ci-dessus, l'ADRC acceptera que l'exécutant reporte sa récupération du CII à l'année d'imposition suivante. Dans l'exemple, la Société B pourrait reporter la récupération du CII dans son année d'imposition se terminant le 31/12/2000.

Si l'exécutant ne transfère qu'une partie des dépenses admissibles au payeur, alors l'exécutant pourra seulement reporter à son année d'imposition subséquente que le montant de la récupération du CII qui dépasse le montant du CII que l'exécutant gagne dans l'année relativement au bien.

Disposition d'équipement à une personne liée

Les paragraphes 127(33) et (34) s'appliquent dans les circonstances où un transfert d'un équipement RS&DE à une personne liée ferait en sorte que les règles de la récupération du CII se seraient appliquées.

Une des raisons pour introduire ces paragraphes visait à régler la question touchant la disposition d'un bien en capital de RS&DE en faveur d'une nouvelle société liée dans le contexte d'une réorganisation, lorsque l'usage du bien ne changera pas. Sans ces règles, il y aurait eu récupération du CII lorsque le bien est disposé au moment de la réorganisation.

Le paragraphe 127(33) prévoit que les règles de la récupération du CII ne s'appliqueront pas à un contribuable qui dispose d'un bien en capital RS&DE en faveur d'une personne liée dans les circonstances où le coût du bien donné pour l'acheteur se serait qualifié à titre de dépense en capital de RS&DE i.e., un équipement qui rencontrerait le test de la totalité ou presque décrit à la subdivision 37(8)a)(ii)(A)(III) de la LIR.

Le paragraphe 127(34) crée un mécanisme de récupération lorsque l'acheteur lié vend subséquemment le bien ou l'affecte à usage commercial. Le paragraphe 127(34) stipule que l'acheteur lié devra appliquer une récupération du CII semblable aux règles de la récupération au paragraphe 127(27) basée sur le taux du CII originalement gagné sur le bien.

Techniquement, le paragraphe 127(33) ne s'applique pas au transfert de matériel à vocations multiples à une personne liée. Toutefois, par politique administrative, il n'y aura pas de récupération dans le cas du MVM qui est transféré à une personne liée

à moins que l'utilisation de l'équipement pour la RS&DE ne devienne seulement accessoire. À cette fin, il n'y aura récupération du CII pour le MVM que lorsque le bien aura été vendu par la personne liée ou affecté en totalité ou presque à un usage commercial.

Sociétés de personnes

Les règles de la récupération du CII pour les sociétés de personnes sont comprises aux paragraphes 127(8), (28), (30), (31), (34) et (35) de la Loi.

En vertu du paragraphe 127(28), une société de personnes aura une récupération du CII dans une année lorsque toutes les conditions suivantes sont rencontrées :

• la société de personnes acquiert un bien donné d'une personne ou d'une société de personnes dans l'exercice courant ou au cours de l'un des 10 exercices précédents.
• le coût du bien donné représente une dépense admissible,
• le coût du bien a été inclus dans le calcul du CII de la société de personnes à la fin de l'exercice, et
• au cours de l'exercice donné et après le 23 février 1998, la société de personnes dispose du bien (ou d'un autre bien qui le contient) où l'affecte à un usage commercial.

La récupération est calculée pour l'exercice fiscal de la société de personnes dans laquelle le bien a été disposé ou affecté à un usage commercial. Le montant de la récupération sera déduit du montant de CII disponible au niveau de la société de personnes. Chaque membre de la société de personnes doit déclarer sa part de CII attribué de la société de personne, réduit par le montant de la récupération, tel que requis par le paragraphe 127(8). Si la société de personnes n'a pas de CII autrement disponible pour absorber la récupération du CII, alors il y aura un excédent (réductions du CII excédant les additions). Chaque membre doit déclarer le montant représentant sa part de cet excédent comme un montant à ajouter à son impôt de la partie I (paragraphe 127(30).

Le montant de la récupération est déterminé comme étant le moindre de :

(i) le CII gagné relativement au bien donné dont la société de personnes a fait l'acquisition, et

(ii) le montant déterminé en multipliant le pourcentage utilisé pour calculer le CII gagné sur le bien par le produit de disposition du bien s'il est disposé à une personne non liée, ou la JVM dans les autres cas.

Le montant de la récupération du CII imposé dans les mains des membres de la société de personnes augmentera le montant du compte de dépense RS&DE [37(1)] pour l'année d'imposition suivante. De plus, en vertu de l'alinéa 53(1)e), le prix de base rajusté de la participation des membres dans la société de personnes sera augmenté du montant ajouté à l'impôt du membre en vertu du paragraphe 127(30).

Le paragraphe 127(35) prévoit une règle applicable dans les cas où il y a disposition d'équipement à une personne liée qui est une société de personnes. Les commentaires de la section « Disposition d'équipement à une personne liée » s'applique aussi dans ces circonstances.

Formulaires

Le montant de la récupération du CII se calcule sur l'annexe T2SCH(31) du formulaire T2 pour les sociétés (formulaire T2038 dans les autres cas). Le montant de la récupération est reporté à la ligne 602 du formulaire T2 à titre d'addition à l'impôt de la Partie I.

Tout montant ajouté en vertu de ces règles à l'impôt payable par le demandeur pour son année d'imposition augmentera le montant de son compte de dépenses déductibles pour la RS&DE [37(1)] dans l'année subséquente. Voir la ligne 453 du formulaire T661 ou T665, ou de l'Annexe T2SCH(32).

Dans le cas des matériaux transformés dans un produit tels un produit sur commande, un actif commercial ou une production expérimentale, le coût des matériaux transformés est inscrit à la ligne 325 du formulaire T661 ou Annexe T2SCH(32). Un montant inscrit à cette ligne est une indication qu'il pourrait y avoir une récupération du CII dans l'année où le bien est vendu ou affecté à un usage commercial.

Original signé par
Mel Machado
Gestionnaire
Section des applications législatives financières
Direction générale de la RS&DE

Tableau 1

Exemples

Exemple 1

Une société, fabricant de produits de papier, effectue des travaux de RS&DE visant à développer des papiers fins avec des finis spéciaux. Une production expérimentale doit être effectuée afin de vérifier si un produit ayant les qualités nécessaires peut être fabriqué. La société engage les dépenses suivantes relativement à la production expérimentale :

La société a gagné un CII de 1 680$ sur les dépenses de RS&DE ci-dessus (i.e., CII au taux de 20%). La production expérimentale a été vendue à une personne non liée pour 4 500$. Le montant de la récupération est calculé avec la formule au paragraphe 127(27). Le montant de la récupération est le moindre de :

(i) le CII gagné relativement au bien donné (le bien que la société a acquis d'une tierce personne)
80$ (i.e., 400$ X 20%) et

(ii) le montant déterminé en multipliant le pourcentage utilisé pour calculer le CII sur le bien par le produit de disposition du bien (car il est disposé en faveur d'une personne non liée) :
900$ (i.e., 4 500$ X 20%)

Le montant de la récupération du CII est de 80$, le moindre de 80$ et 900$.

Exemple 2

Un société achète un équipement pour 300 000$. La dépense se qualifie à titre de dépense en capital de RS&DE (équipement TOP). La société gagne un CII de 105 000$ (i.e., CII à un taux de 35%). Trois ans plus tard la société cesse d'utiliser l'équipement pour la RS&DE et le transfère à la division de la fabrication. La juste valeur marchande de l'équipement à ce moment est estimé à 180 000$ (voir l'exemple 3). Le montant de la récupération est le moindre de :

(i) le CII gagné relativement au bien donné i.e., 105 000$
et

(ii) le montant déterminé en multipliant le pourcentage utilisé pour calculer le CII sur le bien par, dans ce cas, la juste valeur marchande du bien donné :

63,000$ (i.e., 180 000$ X 35%)

Le montant de la récupération du CII est de 63 000$, le moindre de 105 000$ et 63 000$.

Exemple 3

En 1997, une société a acheté une machine pour 100 000$ pour effectuer des travaux de RS&DE. Il a été déterminé que la machine se qualifiait comme équipement TOP. Lors de l'exercice financier 2000, la société a décidé d'utiliser la machine dans les opérations manufacturières parce que son projet de RS&DE avait échoué.

La machine se serait qualifiée comme un actif de la catégorie 43 si elle avait été utilisée dans la fabrication en 1997. À titre d'actif de la catégorie 43 qui a un taux de 30% sur le solde résiduel, la FNACC de la machine est de 41 650$ au moment de son affectation à un usage commercial. La DPA se calcule comme suit :

1997 - $15,000, 50 % de 30 % de 100 000$, la règle de la demie année s'applique, 1998 - 25 500$, 30 % de 85 000 $, et 1999 - 17 850$, 30% de 59 500$, DPA totale est de 58 350$). C'est ce montant hypothétique de 41 650$ pour la FNACC qui doit être utilisé pour estimer la JVM de la machine aux fins des règles de récupération du CII.

Exemple 4

La société A n'a pas de compte de dépenses admissibles de RS&DE pré-existant. Dans l'année 1, dans le cadre d'un contrat de RS&DE avec la société B, une société liée, la société A achète un microscope de 2 000 000$ ce qui constitue une dépense admissible. La société engage aussi d'autres dépenses admissibles de nature courante de 3 000 000$ dans l'année 1. La société A transfère à la société B 2 000 000$ de dépenses admissibles, dont 800 000$ se rapportent aux dépenses en capital, ainsi qu'il est identifié au formulaire T1146. Dans l'année 2, la société A vend le microscope à une personne non liée pour 1.5$ million.

Dans cette situation, la Société A a transféré 800 000$ relativement au microscope et a gardé le restant des 1.2$ million qui s'y rapporte. Si le taux du CII est de 20 % pour les deux sociétés, la récupération du CII pour la Société A sera de 240 000$ en vertu du paragraphe 127(27) relativement au 1.2$ million qu'elle n'a pas transféré. En appliquant la formule « (A x B) - C » la société A aura une récupération de 20 % x 1.5$ million - 240 000$ = 60 000$ selon le paragraphe 127(29). La récupération totale du CII pour la Société A sera donc de 300 000$.

Si la Société A n'avait transféré aucune dépense admissible pour l'année 1, la récupération du CII selon le paragraphe 127(27) aurait aussi été de 300 000$ (20% X 1.5 million de produit de disposition, qui est le moindre des deux montants décrits au paragraphe 127(27)).

Exemple 5

La Société PAY (« PAY ») opère un parc d'engraissement pour animaux. PAY donne un contrat à la Société FRM (« FRM »), une société liée, pour que celle-ci exécute des travaux de RS&DE pour son compte. Les travaux visent à trouver la diète optimale pour les bovins. FRM achète 300 bovins pour 300 000$. FRM engage aussi d'autres dépenses de 20 000$ pour la nourriture et 65 000$ pour les salaires RS&DE. FRM transfère les dépenses admissibles à PAY en vertu du paragraphe 127(13). PAY gagne un CII à un taux de 20 %. FRM vend subséquemment les bovins pour 450 000$ (vente à une personne non liée).

Étant donné que toutes les dépenses ont été transférées à une autre personne en vertu du paragraphe 127(13) le montant de la récupération du CII sera déterminé par la formule au paragraphe 127(29).

La récupération est le moindre de :

61 le CII gagné sur les dépenses admissibles transférées relativement au bien :

60 000$ (20% de 300 000$) (aucune récupération sur la nourriture et les salaires RS&DE) et

(ii) le montant déterminé par la formule
(A X B) - C
90 000$ [i.e., (20 % X 450 000) - 0]

Où

A est le pourcentage utilisé par PAY pour calculer son CII, 20%
B est le produit de disposition, 450 000$, et
C est 0$, étant donné que toutes les dépenses ont été transférées.

FRM aura une récupération de 60 000$, le moindre de 60 000$ et 90 000$.

Exemple 6

Tous les faits sont les mêmes que dans l'exemple 5, sauf que FRM transfère 200 000$ des dépenses totales de RS&DE de 385 000$. PAY gagne un CII de 40 000$ (20% of $200,000). FRM gagne un CII de 37 000$ (20% of $185,000). Quand les bovins sont vendus il y a récupération du CII. Il y a deux étapes pour calculer le montant de la récupération.

Première étape :

La récupération pour FRM selon le paragraphe 127(27) sera le moindre de :

(i) le CII gagné relativement au bien donné

28 831$ [20% X(300 000$ X 185 000$/385 000$)] et

(ii) le montant déterminé en multipliant le pourcentage utilisé pour calculer le CII sur le bien par le produit de disposition :

90 000$ (20% X 450 000$)

FRM aura une récupération de 28 831$, le moindre de 28 831$ et 90 000$.

Deuxième étape :

La récupération pour FRM selon le paragraphe 127(29) sera déterminé comme le moindre de :

(i) le CII gagné sur les dépenses admissibles transférées relativement au bien donné

31 169$ [20% X (300 000$ X 200 000$/385 000$)]

et

(ii) le montant déterminé par la formule (A X B) - C

61 169$ [(20% X 450 000$) - 28 831$]

Où

A est le pourcentage que PAY a utilisé pour calculer son CII, 20%

B est le produit de disposition, 450 000$, et

C est 28 831$, la récupération calculée au paragraphe 127(27) dans la première étape.

FRM aura une récupération de 31 169$, le moindre de 31 169$ et 61 169$.

Total des deux étapes :

La récupération totale pour FRM sera de 60 000$ (soit 28 831$ + 31 169$).

Exemple 7

La Société A donne un contrat à la Société B (non liée) pour la construction d'une machine pouvant rencontrer des critères de performance uniques. Le contrat prévoit que la Société B doit exécuter de la RS&DE pour le compte de la Société A pour le développement de la machine. Le montant total du contrat est de 1 000 000$. Tous les travaux étaient complétés à la fin de l'année 1 et à partir de ce moment la Société A a commencé à utiliser la nouvelle machine dans ses opérations.

Pour les fins de demander les dépenses de RS&DE déductibles, la Société A a identifié les travaux de RS&DE et les autres travaux et a attribué les coûts en conséquence. La portion RS&DE du contrat a été estimée à 800 000$. Le montant de 200 000 $ qui ne peut être demandé à titre de dépenses de RS&DE est relatif à la partie commerciale de la machine. Le conseiller en recherches et technologies de l'ADRC a jugé que l'allocation était raisonnable.

La Société A a inscrit 800 000$ à la ligne 340 du formulaire T661 à titre de dépenses pour un contrat de RS&DE avec une personne sans lien de dépendance. Au moment où la Société A commence à utiliser la machine dans ses opérations, il y a une affectation à un usage commercial et les règles de la récupération du CII s'appliqueront.

La JVM de la machine au moment de son affectation à usage commercial est de 500 000 $. Pour déterminer la JVM, le demandeur a utilisé le coût qu'il aurait engagé pour produire une seconde unité si la technologie avait existé.

Aux fins des règles de la récupération du CII, l'utilisation d'un montant basé sur un prorata comme JVM (voir Remarque) serait acceptable puisqu'il est raisonnable de répartir la JVM entre les coûts RS&DE et les autres coûts. Puisque le CII demandé sur la machine a été calculé au taux de 20%, la récupération du CII se calcule ainsi :

Le montant de la récupération est le moindre de :

(i) Le CII gagné relativement au bien donné (la portion du contrat qui se rapporte aux travaux de RS&DE fait parti du coût pour acquérir le bien)

160 000$ (i.e., 800 000$ @ 20%) et

(ii) Le montant déterminé en appliquant le pourcentage qui a été utilisé pour le calcul du CII sur le bien par la Juste Valeur Marchande du bien au moment de son affectation à un usage commercial

80 000 $ (i.e. [500 000 $ X

800,000/1,000,000] @ 20%)

Le montant de la récupération du CII sera 80 000$, le moindre de 80 000$ et 160 000$.

Remarque : Toute autre allocation raisonnable de la JVM serait acceptable selon les faits du cas et si l'allocation est justifiée.