Politique d'application

Question

Le but de cette politique d'application est d'indiquer la position de l'ADRC quant au « coût des matériaux consommés ou transformés » pour l'application des dispositions relatives à la Recherche Scientifique et au Développement Expérimental (RS&DE) de la Loi de l'impôt sur le revenu (la LIR) et du Règlement de l'impôt sur le revenu (le Règlement).

Commentaires généraux

Pour les contribuables qui utilisent la méthode traditionnelle, les subdivisions 37(8)a)(ii)(A)(I) et (II) de la LIR stipulent qu'une dépense de nature courante qui est attribuable en totalité ou presque aux activités de RS&DE ou qui y est directement attribuable est une dépense afférente aux activités de RS&DE. Pour les fins des règles « directement attribuable » l'alinéa 2900(2)a) du Règlement est présentement en voie d'être amendé pour stipuler que le « coût des matériaux consommés ou transformés » dans les activités de RS&DE est une dépense directement attribuable à ces activités. Cet amendement à l'alinéa 2900(2)a) du Règlement s'applique aux coûts engagés après le 23 février 1998.

Pour les contribuables qui utilisent la méthode de remplacement, la subdivision 37(8)a)(ii)(B)(V) de la LIR prévoit que le « coût du matériel consommé » dans le cadre d'activités de RS&DE exercées au Canada constitue une dépense afférente aux activités de RS&DE. Étant donné que seul les items qui rencontrent la définition de «matériaux» (voir signification) et « consommés » peuvent être des dépenses de RS&DE déductibles, il est très important d'avoir une définition pour ces mots.

La LIR ne définit pas l'expression « coût des matériaux consommés » ni les mots « coût », « matériaux», « consommés » et « transformés ». Par conséquent, nous sommes d'avis qu'il faut donner à ces mots un sens ordinaire en tenant compte du contexte global du texte dans lequel ils sont utilisés de façon à ce que l'interprétation retenue s'harmonise avec l'esprit de la LIR et l'intention du législateur.

Le mot « coût »

Quel sens doit-on donner au mot « coût » pour les fins de la subdivision 37(8)a)(ii)(B)(V) de la LIR ou de l'alinéa 2900(2)a) du Règlement?

Dans le cas des inventaires de marchandises achetées pour la revente ou spécifiquement pour la RS&DE, ou de matières premières destinées à la fabrication ou spécifiquement pour la RS&DE, le coût désigne le coût installé. Ce dernier comprend le prix facturé, les droits de douane et d'accise, les frais de transport et autres frais d'acquisition et, lorsqu'ils sont importants, les frais d'entreposage.

Dans le cas des inventaires de biens fabriqués par le contribuable pour ses opérations commerciales ou spécifiquement pour la RS&DE, nous sommes d'avis que le mot « coût » peut prendre le sens de coût de production soit, le prix de revient industriel d'une marchandise. Cela comprend le coût installé du matériel, en plus du coût de la main-d'oeuvre directe qui a participé à la fabrication des produits et de la fraction applicable des frais généraux qui est imputable à la production. Pour plus de détails, référez-vous au Bulletin d'interprétation IT-473 sous la rubrique « signification de coût ». Remarque : le coût des matériaux pour les fins de la RS&DE sera le même que le contribuable utilise la méthode traditionnelle ou la méthode de remplacement; les frais généraux de production ne doivent pas être exclus du coût de production du matériel si le contribuable utilise la méthode de remplacement. Voir l'exemple 1 ci-dessous.

Le mot «matériaux»

Nous sommes d'avis que le mot « matériel » utilisé à la subdivision 37(8)a)(ii)(B)(V) de la LIR et le mot «  » à l'alinéa 2900(2)a) du Règlement vise les matières premières, les substances ou tout ce qui compose le corps d'une chose à un moment donné au cours du processus de RS&DE.

Aux fins de l'application de la définition de "matériaux" l'ADRC tiendra compte si un item compose le corps d'une chose au niveau du processus global de RS&DE. La définition ne sera pas restreinte aux matériaux, dispositifs, produits ou procédés nouveaux ou améliorés qui font l'objet du développement. Voir les exemples ci-dessous

Nous sommes d'avis que, de façon générale, les sources d'énergie liées directement à l'exécution de la RS&DE (carburant, électricité, huile, etc.) ne constituent pas des matériaux, puisqu'elles ne composent pas le corps d'une chose à un moment quelconque du processus de RS&DE. Les coûts relatifs aux sources d'énergie sont des frais généraux.

Nous considérons que certains items qui sont utilisés dans le processus de RS&DE ne sont des matériaux, incluant, par exemple, les produits d'entretien, les diskettes et les DC utilisés en informatique, et les éprouvettes, les boîtes de Pétris et les pipettes utilisées en biotechnologie. Ces items ne composent pas le corps d'une chose à un moment donné au cours du processus de RS&DE.

Dans le cas des animaux et des végétaux (e.g., plantes) utilisés dans un projet de RS&DE, nous considérons que qu'ils sont des « matériaux» s'ils composent le corps d'une chose à un moment donné au cours du processus de RS&DE. Par exemple, ceci serait le cas des animaux utilisés pour les essais. Ceci est une question de fait qui relève de l'aspect scientifique du projet. Voir les exemples 3 et 5 ci-dessous.

Lorsque des animaux ou des végétaux utilisés pour un projet de RS&DE se qualifient à titre de matériaux, la nourriture pour les animaux, les engrais pour les plants, les pesticides, les herbicides et les fongicides doivent aussi être considérés comme étant des matériaux. Les coûts engagés à cette fin seraient déductibles comme « coût des matériaux consommés » dans le cadre d'activités de RS&DE.

Le mot « consommé »

Le sens ordinaire de l'adjectif « consommé » est « ce qui est absorbé, utilisé, réduit à de petites particules ». Aux fins des activités de RS&DE, « consommé » signifie essentiellement que les matériaux ont été détruits ou pratiquement rendus sans valeur par suite des activités de RS&DE.

Les matériaux qui sont en stock ou qui font partie d'un produit fabriqué sur commande ou d'un bien commercial ne sont pas consommés aux fins des activités de RS&DE. Dans le cas de la production expérimentale qui est vendue, les matériaux utilisés dans cette production ne sont pas consommés en RS&DE.

Certains items de laboratoire tels que les liquides chimiques, les enzymes et les milieux de culture qui sont utilisés dans le processus de RS&DE pourraient constituer des matériaux consommés si ces items composent le corps d'une chose à un moment quelconque du processus de RS&DE.

Le coût des matériaux consommés dans les activités de RS&DE est une dépense de RS&DE déductible en vertu de la méthode de remplacement et aussi avec la méthode traditionnelle. Si les matériaux sont consommés 90% ou plus dans la RS&DE, le coût total des matériaux est une dépense de RS&DE déductible.

Le mot « transformé »

La signification de « transformé » a été expliquée dans les renseignements supplémentaires qui accompagnaient le Budget du 24 février 1998 :

Une fois amendé, l'alinéa 2900(2)a) du Règlement comprendra le coût des matériaux transformés dans le cadre d'activités de RS&DE. Cet alinéa se lira comme suit : « le coût des matériaux consommés ou transformés dans le cadre de ces activités ». Nous sommes d'opinion que cette modification vient préciser que de façon générale des matériaux transformés dans un produit ne sont pas des matériaux consommés.

Le traitement fiscal des coûts engagés après le 23 février 1998 relativement aux matériaux transformés dans un produit dans le cadre d'activités de RS&DE est le suivant :

• le coût des matériaux transformés est une dépense de RS&DE déductible, mais seulement si le contribuable utilise la méthode traditionnelle et que la dépense est attribuable en totalité ou presque, ou directement attribuable, aux activités de RS&DE.
• cependant, lorsque le produit du projet de RS&DE est vendu ou est affecté à un usage commercial après le 23 février 1998, il y aura une récupération du CII (montant additionnel de l'impôt de la partie I pour le contribuable pour l'année). Les règles de récupération du CII sont exposées aux paragraphes 127(27) à (35) de la LIR et feront l'objet d'une politique d'application distincte.

Exemple 1

Deux sociétés (la « Société A » et la « Société B ») exploitent chacune une entreprise au Canada et exercent des activités de RS&DE au Canada. Le projet de RS&DE des deux sociétés consiste à développer un procédé d'impression de boîtes de carton. Pour leur projet de RS&DE, les deux sociétés ont besoin de boîtes de carton pour effectuer des essais d'impression. Après les essais, les boîtes de carton sont détruites parce qu'elles n'ont aucune valeur de revente.

La Société A fabrique les boîtes de carton elle-même. Le prix de revient unitaire d'une boîte de carton avant impression est de 1,00 $ (soit 0,50 $ de matière première, 0,30 $ de main-d'oeuvre et 0,20 $ de frais généraux). La Société B achète les boîtes de carton auprès d'une autre société pour un prix unitaire de 1,20 $. Les deux sociétés utilisent la méthode de remplacement.

Est-ce que les boîtes de carton utilisées pour les essais constituent des matériaux? De façon générale, un contribuable peut-il avoir une dépense pour des « matériaux» lorsque son projet de recherche porte sur le développement d'un nouveau procédé ou sur l'amélioration d'un procédé existant?

Considérant que les boîtes de carton sont détruites après les essais, nous sommes d'avis que les boîtes de carton sont consommées. Il reste donc à déterminer si les boîtes de carton utilisées dans ce projet constituent des « matériaux» pour les fins de la subdivision 37(8)a)(ii)(B)(V) de la LIR.

Pour constituer des matériaux visés à la subdivision 37(8)a)(ii)(B)(V) de la LIR, les boîtes de carton doivent être soit des matières premières, soit des substances ou soit tout autre item qui composent le corps d'une chose à un moment donné au cours du processus de RS&DE. Dans l'exemple, nous sommes d'avis que les boîtes utilisées pour les essais d'impression composent, en fait, le corps d'une chose au niveau du processus global de RS&DE puisqu'elles composent le corps des boîtes imprimées. En d'autres termes, les boîtes de carton destinées à 1'impression composent le corps des boîtes de carton qui ont fait l'objet de 1'impression.

Remarque : Selon une interprétation stricte du mot « matériaux», il serait possible d'argumenter que les boîtes de carton utilisées pour effectuer les essais ne constituent pas des matériaux visés à la subdivision 37(8)a)(ii)(B)(V) de la LIR puisque ces boîtes ne composent pas le corps d'une chose au niveau du procédé d'impression et elles ne sont pas des matières premières ni des substances utilisées pour effectuer l'impression. Cependant, considérant que l'article 37 de la LIR constitue une disposition d'allégement fiscal, notre politique est telle que décrite ci-dessus.

Le coût à la subdivision 37(8)a)(ii)(B)(V) de la LIR serait donc de 1,00 $ pour la Société A et de 1,20 $ pour la Société B. Remarque : les frais généraux de production de 0,20 $/boîte pour la Société A ne doivent pas être exclus du coût de production du matériel même lorsque la méthode de remplacement est utilisée.

Exemple 2

Un contribuable développe un nouveau produit chimique pour traiter le bois. Est-ce que le bois utilisé pour les essais constitue des matériaux?

Comme dans le cas de l'exemple 1, nous sommes d'opinion que le bois utilisé pour les essais composent en fait le corps d'une chose au niveau du processus global de RS&DE. Une fois que le bois a été traité avec le produit chimique, le bois compose le corps de la chose (le bois traité).

De façon similaire, selon une interprétation stricte, il pourrait être argumenté que le bois utilisé pour les essais ne constitue pas des matériaux visés à la subdivision 37(8)a)(ii)(B)(V) de la LIR puisque le bois ne compose pas le corps d'une chose au niveau du produit chimique développé, ce qui est l'objet du projet de RS&DE. Toutefois, en considérant le processus global de RS&DE, le bois sera accepté à titre de « matériaux» parce qu'il est requis pour les essais.

Le bois sera considéré comme consommé dans la RS&DE s'il a été détruit ou pratiquement rendu sans valeur par suite des activités de RS&DE. Autrement il sera considéré comme « transformé » dans les activités de RS&DE et par conséquent, déductible seulement en vertu de la méthode traditionnelle.

Exemple 3

Un contribuable a développé une hormone pour augmenter la croissance des bovins. Le contribuable a utilisé des bovins pour les essais. Ces animaux ont été vendus à la fin du projet de RS&DE pour le prix de vente usuel pour de tels animaux. Les coûts engagés pour l'acquisition des bovins devant servir aux essais et les coûts pour la nourriture régulière sont-ils des dépenses de RS&DE déductibles?

Nous sommes d'opinion que les animaux utilisés pour les essais se qualifient à titre de matériaux au niveau du processus global de RS&DE. De façon similaire, la nourriture régulière est aussi considérée comme étant des matériaux. Puisque la nourriture serait certainement « consommée » lorsque utilisé, elle se qualifierait à titre de matériaux consommés dans le cadre d'activités de RS&DE.

Puisque les animaux ont été vendus à la fin du projet de RS&DE, ceux-ci ne sont pas consommés dans le cadre des activités de RS&DE. Par conséquent, le coût des bovins n'est pas une dépense de RS&DE déductible sous la méthode de remplacement.

Avec la méthode traditionnelle le coût des bovins est déductible comme « coût des matériaux transformés ». Cependant, il y aura récupération des CII lorsque les bovins seront vendus.

Exemple 4

Un fabricant de textiles est en train de modifier un métier à tisser avancé afin d'augmenter le taux de production de 50 p. 100. Pour résoudre les difficultés technologiques que suppose une telle démarche, il faut procéder à une série de cycles de fabrication. À la fin des cycles de fabrication, des tissus de piètre qualité sont vendus à un client.

Pour se qualifier à titre de « matériaux » le fil utilisé pour les essais doit composer le corps d'une chose à un moment donné au cours du processus de RS&DE. Dans l'exemple, il y a deux « choses ». La première est le nouveau métier avancé. La seconde est le tissus qui résulte des essais, une activité de soutien au projet de RS&DE. Nous sommes d'opinion que le fil compose le corps d'une chose (le tissus, un produit expérimental) au cours du processus de RS&DE.

Le coût du fil ne peut pas être déduit comme dépense de RS&DE avec la méthode de remplacement puisque les matériaux ne sont pas consommés. Le coût du fil pourrait se qualifier sous la méthode traditionnelle à titre de coût des matériaux transformés, dans la mesure où il n'y a pas de quantité excédentaire.

Les nouvelles règles pour la récupération des CII s'appliqueront lorsque le tissus sera vendu, si le contribuable utilise la méthode traditionnelle.

Exemple 5

Une société a un projet de RS&DE visant la création d'une graine de canola génétiquement altérée. Il est prévu que le plant résistera à certaines variétés de parasites. Le procédé de RS&DE implique les activités en laboratoire nécessaires pour développer une série de ces graines génétiquement altérées. Une fois que ces graines sont développées, elles sont alors semer dans des champs lors d'essais afin de déterminer leur résistance aux parasites.

Les items suivants sont utilisés dans le cadre du projet de RS&DE :

1. Utilisés en laboratoire :

A) Boîtes de Petris, béchers, microscopes, incubateurs, flacons, brûleurs, pipettes, appareils de mesures, etc.
B) Utilités: gaz, propane, électricité, etc.
C) Graines et produits chimiques

2. Utilisés dans les champs :

A) Hormones de croissances et autres produits chimiques
B) Fertilisants, pesticides et herbicides

Pour se qualifier à titre de « matériaux » les items doivent composer le corps d'une chose à un moment donné au cours du processus de RS&DE. Parmi les items ci-dessus, les items 1C), 2A) et 2B) se qualifieraient à titre de matériaux selon notre définition.

Addenda - Eau et source d'énergie comme matériaux

Norine Heselton
Directrice Générale
Direction de la RS&DE

Émis par: la Section des applications législatives financières