Référence : 2006CCI45
Date : 20060118
Dossier : 2004-2455(IT)I
ENTRE :
FRANCINE LESSARD,
appelante,
et
SA MAJESTÉ LA REINE,
intimée.
MOTIFS DU JUGEMENT
La juge Lamarre Proulx
[1] Il s'agit d'un appel par voie de la procédure informelle concernant l'année d'imposition 2002.
[2] La question en litige est de savoir si un paiement forfaitaire reçu à titre de prestations d'invalidité de la Régie des Rentes du Québec (la « Régie » ) au montant de 28 882,47 $ doit être inclus dans le calcul de l'impôt sur le revenu de l'appelante en vertu de la disposition 56(1)a)(i)(B) de la Loi de l'impôt sur le revenu (la « Loi » ), alors que l'appelante a contesté son droit à ce montant.
[3] Les faits sur lesquels le ministre du Revenu national (le « Ministre » ) s'est appuyé pour établir sa cotisation sont décrits au paragraphe 11 de la Réponse à l'avis d'appel (la « Réponse » ) comme suit :
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a)
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En produisant sa déclaration de revenu pour l'année d'imposition 2002, l'appelante y a joint un feuillet de renseignement T4A (P), lequel indiquant qu'elle avait reçu une somme de 28 882,47 $ à titre de prestations d'invalidité du Régime des rentes du Québec:
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b)
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L'appelante a reçu et encaissé ledit montant;
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c)
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Le feuillet faisait aussi mention qu'il s'agissait d'un paiement forfaitaire, dont une somme de 11 445,84 $ était attribuable à l'année d'imposition 2002, 11 112,48 $ à l'année d'imposition 2001 et 6 324,15 $ à l'année d'imposition 2000;
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d)
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En produisant sa déclaration de revenu, l'appelante avait déclaré à titre de prestation d'invalidité, un montant de 11 445,84 $;
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e)
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Le Ministre a tenu compte du calcul spécial applicable au paiement forfaitaire et, a déterminé qu'il était plus avantageux pour l'appelante d'inclure la totalité du montant dans l'année d'imposition 2002 plutôt que dans les années auxquelles il se rapporte;
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f)
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L'appelante, qui affirme ne pas être admissible aux prestations d'invalidité, n'a effectué, à ce jour, aucun remboursement desdites prestations.
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[4] L'État des prestations du Régime de rentes du Québec T4A (P), (pièce I-1) montre à la case 16 une prestation d'invalidité au montant de 28 882,47 $ pour l'année 2002.
[5] En date du 9 octobre 2002, une décision du bureau de révision accepte que l'appelante soit invalide au sens de la Loi sur le régime de rentes du Québec. La rente d'invalidité doit lui être versée à partir de juin 2000, soit le quatrième mois qui suit celui où elle est devenue invalide (onglet 28 de la pièce A-1).
[6] L'appelante a présenté une requête en date du 24 janvier 2003 demandant au Tribunal administratif du Québec ( « TAQ » ) d'infirmer la décision du bureau de révision. Elle a eu gain de cause. La décision a été infirmée le 2 novembre 2004 (onglet 21 de la pièce A-1).
[7] À la suite de la décision du TAQ, l'appelante a reçu une demande de remboursement, en date du 18 novembre 2004, au montant de 51 427,33 $ pour les sommes versées en trop par la Régie. Le 17 février 2005, il y a un rappel de sa dette envers la Régie (onglet 25 de la pièce A-1).
[8] L'appelante a expliqué qu'elle ne se considérait pas invalide au sens de la Loi sur le régime de rentes du Québec mais qu'elle était invalide pour les fins de l'emploi qu'elle occupait soit celui d'avocat supérieur à la Régie du Bâtiment du Québec. C'est ce qui explique sa contestation de la décision du bureau de révision.
[9] Elle a relaté avoir hésité et mis du temps avant d'encaisser le chèque de la Régie reçu en 2002 mais elle l'a encaissé. Elle ne l'a pas renvoyé à l'émetteur. Toutefois, elle en a appelé de la décision du bureau de révision en janvier 2003 et a obtenu gain de cause en 2004.
Arguments
[10] L'avocat de l'appelante conteste la qualité de revenu du montant reçu en 2002 de la Régie par l'appelante car, en 2004, le TAQ a rétroactivement annulé la décision de 2002. Selon l'avocat, lorsqu'un jugement postérieur annule rétroactivement une décision antérieure, la cotisation doit également être annulée, le contribuable n'ayant pas de droit à l'égard des sommes versées.
[11] L'avocat de l'appelante se réfère à une décision de la Cour supérieure du Québec dans Leclair c. Markowski, [1978] C.S. 1132 à 1135, qui veut que pour le passé, la nullité a pour effet d'anéantir rétroactivement tous les effets produits par le contrat :
La Cour partage plutôt l'opinion exprimée par Jean-Louis Beaudouin [J.-L. Beaudouin, Les obligations, Montréal, P.U.M., 1970, no 243, p. 140] à l'effet que la nullité absolue et la nullité relative produisent des effets juridiques identiques : quant à l'avenir, la nullité a pour effet de mettre fin au contrat; quant au passé, elle anéantit rétroactivement tous les effets produits par le contrat.
[12] L'avocat s'appuie sur la jurisprudence concernant le sens à donner au mot « revenu » dont une décision de la Cour Suprême du Canada dans Gagnon c. Canada, [1986] 1 R.C.S. 264, et sur le paragraphe 30 de cette décision :
30 Dans l'affaire Robertson, [1944 R.C. de l'É. 170], le juge Thorson, Président de la Cour de l'échiquier, avait à décider si certains montants reçus en dépôt constituaient un revenu. Aux pages 182 et 183 il écrit :
[TRADUCTION] ... il reste la question de savoir si tous les montants reçus par l'appelante pendant une année ont été reçus à titre de revenus ou le sont devenus au cours de l'année. Ces montants avaient-ils, au moment où ils ont été reçus, ou ont-ils acquis au cours de l'année de réception la qualité de revenus, pour utiliser l'expression du juge Brandeis dans Brown v. Helvering (1934), 291 U.S. 193? À mon avis, l'expression qu'il a utilisée et que j'ai déjà mentionnée, établit un critère important pour déterminer si le montant reçu par un contribuable a la qualité de revenu. Son droit au paiement, d'en faire usage ou d'en jouir est-il absolu, libre de toute restriction contractuelle ou autre quant à sa disposition, son usage ou sa jouissance?
[13] L'avocat fait valoir que le droit de l'appelante aux prestations d'invalidité reçues de la Régie n'était pas libre de toute restriction car le jugement du TAQ en 2004 a anéanti tous les effets produits par la décision du bureau de révision, source du paiement en 2002.
[14] L'avocat de l'intimé dit que l'intimée ne conteste pas que depuis le début, l'appelante a maintenu qu'elle n'était pas en droit de recevoir cet argent mais que cela n'enlève pas la qualité de revenu au montant reçu en 2002.
[15] Il se réfère à une décision du juge Archambault de cette Cour, Théberge c. Canada, [2003] A.C.I. no 120 (QL) et plus particulièrement aux paragraphes 19, 20 et 21 :
19 Cette doctrine du « quality of income » a été appliquée dans de nombreuses décisions au Canada, dont notamment dans l'affaire Rodgers v. M.N.R., Cour canadienne de l'impôt, 88-1858(IT), 6 novembre 1990 (91 DTC 129, angl.). Dans cette affaire, la question en litige était de savoir si une somme forfaitaire de 120 000 $ versée par un employeur le 27 juillet 1982 lors de la cessation d'un emploi était un « revenu » même si, quelques jours plus tard, au mois d'août 1982, cet employeur en a demandé le remboursement au contribuable en raison de nouveaux faits. Une poursuite judiciaire fut entreprise le 25 janvier 1983 contre ce contribuable. Ce dernier a alors exclu la somme de 120 000 $ du calcul de son revenu pour l'année 1982. La question était donc de savoir si l'incertitude quant au droit du contribuable de continuer à détenir cette somme de 120 000 $ était suffisante pour enlever à celle-ci les attributs d'un revenu. Voici la conclusion qu'a tirée le juge en chef adjoint Christie à la page 131 :
Lorsque l'appelant a reçu la somme de 120 000 $ en 1982, celle-ci n'était pas soumise à des conditions déterminées au sujet de son utilisation ou de sa disposition. L'appelant était alors en mesure d'utiliser l'argent comme bon lui semblait, même s'il se pouvait qu'il ait plus tard à le rembourser en tout ou en partie. Je crois que lorsque le juge Thorson a parlé de « conditions précises et non exécutées » et que le juge Taschereau a employé les mots « sans aucune restriction » , ils songeaient à des conditions et à des restrictions relatives à l'usage de fonds qui sont imposées, par exemple, lors de la création d'une fiducie. Dans un tel cas, il existe, au moment de la réception, des obligations en equity déterminées qui lient le fiduciaire quand [sic] à la manière dont il s'occupe des biens en fiducie. Un autre exemple qui vient à l'esprit est celui du contribuable qui agit comme dépositaire légal de fonds. Il y en a certainement d'autres.
[Je souligne.]
20 À l'appui de cette conclusion, le juge Christie a aussi cité la décision Commonwealth Construction Company Ltd. c. La Reine, [1984] A.C.F. no 416 (CAF) (QL), 84 DTC 6420, angl.). En particulier, il a cité ce passage du juge Urie à la page 6424 :
Si l'on applique les expressions, de ces citations [tirées de la décision Robertson] au cas de l'espèce, le dossier révèle que les droits de l'appelante sur les montants qui lui avaient été payés en 1974 et 1975 étaient « absolus et sans aucune restriction, contractuelle ou autre, quant à sa disposition, son usage ou sa jouissance » . Ils n'étaient assujettis à aucune condition précise et non exécutée. Une fois les conditions suspensives stipulées dans les lettres-contrats précitées échangées entre les parties exécutées, comme elles l'ont été, le droit de recevoir les fonds et de les garder s'était réalisé et était absolu. Il est exact qu'il pourrait être nécessaire de restituer les fonds en tout ou en partie si l'appel est accueilli. Mais, à mon avis, il s'agit là d'une condition résolutoire qui n'influe pas sur le droit absolu de l'appelante de les utiliser jusqu'à ce que cette condition se réalise. Selon moi, elle ne porte pas atteinte à leur caractère de revenu au moment de leur réception.
[Je souligne.]
21 Il ressort de ces passages que le fait que monsieur Théberge ait eu l'obligation de rembourser à la ville de Montréal les sommes reçues de la CSST n'enlève pas les attributs d'un revenu au montant de salaire versé par la ville de Montréal à monsieur Théberge durant son congé de maladie de 1997. Ce dernier avait le plein usage des sommes versées par la ville de Montréal. Il pouvait en disposer comme bon lui semblait. ...
Analyse et conclusion
[16] En plus de la décision Théberge, (ci-dessus), qui à mon avis explique bien la notion de la qualité de revenu, je me réfère à l'arrêt Gagnon (ci-dessus) et aux paragraphes 31, 33, 34 et 35 :
31 C'est dans l'affaire Robertson, précité, apparemment, que la Cour d'appel fédérale a trouvé le troisième élément de ce qui, selon elle, constitue une allocation. Mais, si tel est le cas, je suis d'avis qu'elle interprète erronément le jugement rendu dans cette affaire-là. Ce que le juge Thorson entend par « restriction » dans le critère qu'il adopte, ce n'est pas une restriction quant à la manière de disposer d'une somme, mais une restriction quant au droit même d'en disposer, restriction d'où il résulte que le contribuable n'en tire aucun bénéfice. Ce qu'il écrit à la p. 183 le démontre:
[TRADUCTION] Autrement dit, est-il possible de considérer une somme confiée à un contribuable comme un bénéfice ou un gain tiré de son entreprise durant toute la période où il garde cette somme sous réserve de conditions précises et non remplies et où le droit de la garder et d'en faire usage ne lui est pas encore dévolu et peut ne jamais lui être dévolu?
33 Dans Brown v. Helvering, 291 U.S. 193 (1934), le juge Brandeis avait à décider si des commissions, potentiellement sujettes à des remboursements partiels advenant l'annulation de polices d'assurance, constituaient un revenu pour le courtier dans l'année durant laquelle il les avait reçues. À la p. 199 il écrit:
[TRADUCTION] Toutefois, le simple fait qu'une certaine partie de celle-ci puisse devoir être remboursée ultérieurement dans le cas d'une annulation ou d'une nouvelle assurance n'a pas eu d'effet sur sa qualité de revenu. Comparer avec l'arrêt American National Co. v. United States, 274 U.S. 99. Au moment où l'agent général l'a reçue, le droit qu'il détenait à son égard était absolu. Il pouvait en disposer, en faire usage ou en jouir de façon absolue, sans aucune restriction contractuelle ou autre.
34 Ici encore, compte tenu des faits de l'affaire Brown v. Helvering, il semble bien qu'en élaborant un critère permettant de déterminer ce qui est de la nature d'un revenu, le juge Brandeis réfère à des restrictions au droit même de disposer d'une somme, et non pas à des restrictions sur la manière d'en jouir.
35 Ce qui me confirme dans cette opinion, c'est la reformulation de ce critère dans Rutkin v. United States, 343 U.S. 130 (1952), confirmée dans James v. United States, 366 U.S. 213 (1961), où le juge en chef Warren, à la p. 219, cite la reformulation de l'arrêt Rutkin, à la p. 137:
[TRADUCTION] Un gain « constitue un revenu imposable lorsque celui qui le reçoit a un tel contrôle sur celui-ci que, en pratique, il en retire immédiatement une valeur économique facilement réalisable » .
Cette reformulation du critère permettant de déterminer ce qui constitue un revenu imposable met l'accent sur le bénéfice que le contribuable retire d'un gain, quelle que soit la manière dont il le retire.
[17] Cette décision énonce qu'une somme reçue ne perd pas la qualité de revenu si la restriction à laquelle elle est sujette ne concerne que la manière d'en disposer et non le droit même d'en disposer. Le fait qu'une somme reçue doit ultérieurement être remboursée n'a pas d'effet sur la qualité de revenu, au moment où la personne reçoit la somme en question, la personne peut en disposer, en faire usage ou en jouir. Un gain constitue un revenu imposable lorsque celui qui le reçoit en retire immédiatement une valeur économique facilement réalisable.
[18] La clause 56(1)a)(i)(B) et l'alinéa 60n)(ii) de la Loi se lisent comme suit :
56(1) Sommes à inclure dans le revenu de l'année - Sans préjudice de la portée générale de l'article 3, sont à inclure dans le calcul du revenu d'un contribuable pour une année d'imposition :
a) Pensions, prestations d'assurance-chômage, etc. - toute somme reçue par le contribuable au cours de l'année au titre, ou en paiement intégral ou partiel :
...
(i) d'une prestation de retraite ou de pension, y compris, sans préjudice de la portée générale de ce qui précède :
...
(B) une prestation prévue par le Régime de pensions du Canada ou par un régime provincial de pensions au sens de l'article 3 de cette loi,
60 Autres déductions - Peuvent être déduites dans le calcul du revenu d'un contribuable pour une année d'imposition les sommes suivantes qui sont appropriées :
...
n) Remboursement des pensions ou prestations - un montant payé par le contribuable au cours de l'année en remboursement, autrement que par l'effet de la partie VII de la Loi sur l'assurance-chômage, chapitre U-1 des Lois révisées du Canada (1985), ou de la partie VII de la Loi sur l'assurance-emploi, de l'un des montants ci-après, dans la mesure où le montant a été inclus dans le calcul du revenu du contribuable, et n'a pas été déduit dans le calcul de son revenu imposable, pour l'année ou pour une année d'imposition antérieure :
(ii) une prestation visée à la division 56(1)a)(i)(B),
[19] En vertu de la clause 56(1)a)(i)(B) de la Loi, toute somme reçue, au cours de l'année, en paiement d'une prestation prévue par un régime provincial de pensions doit être incluse dans le calcul du revenu dans l'année où elle est reçue.
[20] Il faut comprendre que selon l'économie de la Loi, c'est année par année qu'un contribuable doit déclarer son revenu. À la fin de chaque année, le contribuable doit faire le calcul de son revenu tel qu'il est lors de cette année et c'est en fonction de ce revenu que l'impôt est cotisé.
[21] En 2002, l'appelante a reçu de la Régie une somme en paiement d'une prestation d'invalidité prévue par le régime, une somme dont elle avait le droit de disposer. Le droit à la disposition de la somme reçue est clair. L'appelante a encaissé le chèque et l'argent a été versé dans son compte. C'est en vertu d'un jugement rendu en 2004 que la décision du bureau de révision a été infirmée et c'est à la suite de ce jugement que l'appelante a reçu une demande de remboursement de la somme versée. En 2002, elle avait obtenu la pleine propriété de cette somme.
[22] Selon l'alinéa 11 e) de la Réponse, l'application de l'article 110.2 de la Loi concernant les paiements forfaitaires n'était pas avantageuse pour l'appelante et n'a pas été appliquée. Il n'y a pas eu vraiment de débat à ce sujet à l'audience.
[23] Pour conclure le présent débat, j'ajouterai que la Loi prévoit qu'un montant payé par un contribuable en remboursement d'une prestation visée à la clause 56(1)a)(i)(B), peut être déduit dans le calcul du revenu au cours de l'année où le paiement est fait en vertu de l'alinéa 60n)(ii) de la Loi.
[24] L'appel doit être rejeté
Signé à Ottawa, Canada, ce 18e jour de janvier 2006.
« Louise Lamarre Proulx »
