1. Comptabilité des stocks
a) Les stocks de matériel et d'équipement peuvent être
considérés comme des dépenses en suspens. C'est pourquoi les
techniques de contrôle et de comptabilité applicables à leur
égard sont décrites dans le présent chapitre.
b) Les procédés de comptabilité et de contrôle pour l'achat
des stocks sont fondamentalement les mêmes que celles des
transactions ordinaires. Comme les stocks ont une valeur
permanente et souvent importante pendant un certain temps suivant
leur achat, des procédés supplémentaires s'imposent pour les
comptabiliser et les contrôler en attendant qu'ils aient été
utilisés au cours des opérations ou que l'on en ait autrement
disposé. Les techniques de comptabilité et de contrôle varieront
d'un ministère à l'autre en fonction de facteurs tels que les
quantités, la valeur des articles, leur attrait et le besoin
d'informations précises sur les coûts. Dans le choix des
techniques nécessaires, les ministères devraient faire entrer en
ligne de compte les impératifs généraux de gestion tels que la
clarté, la responsabilité et le contrôle, pour tout ce qui se
rapporte aux finances. Une bonne comptabilité des stocks peut
améliorer sensiblement les rapports financiers, permet de tenir
responsables des éléments d'actif ceux qui en ont la garde et
facilite la prise de décisions relatives à leur acquisition et à
leur utilisation.
c) La présente section décrit la nécessité d'un contrôle
comptable des stocks de matériel et d'équipement, les techniques
de contrôle au moyen de registres comptables et de la prise d'un
inventaire physique, ainsi que certaines considérations quant au
rapport financier sur les stocks.
a) La responsabilité de la garde et de l'utilisation d'un
élément d'actif s'étend sur toute sa durée utile, en particulier
si cette durée utile dépasse les limites de l'exercice financier,
donc sur le cycle de contrôle financier normal du Parlement. Les
agents financiers devraient reconnaître qu'il ne peut y avoir de
véritable gestion des ressources de caisse sans une gestion
également efficace des éléments d'actif après leur acquisition au
moyen de dépenses de caisse. Les agents financiers, même s'ils ne
devraient pas assumer des obligations fonctionnelles assignées
aux gestionnaires organiques ou à d'autres disciplines
fonctionnelles comme la gestion du matériel, devraient néanmoins
veiller à ce que l'information significative au sujet de la garde
et de l'usage des éléments d'actif soit exprimée en termes
financiers et s'intègre dans les principaux systèmes budgétaires,
comptables et de rapport de leurs ministères.
b) La mesure dans laquelle le contrôle financier des éléments
d'actif s'impose au sein d'un ministère varie en fonction de la
situation du centre de responsabilité. Il faudrait établir un
contrôle financier quand c'est utile pour le contrôle des coûts
ou quand on a besoin d'information financière supplémentaire ou
de contrôle interne additionnel. Par exemple, le contrôle
financier des approvisionnements en papeterie serait rarement
utile à la plupart des centres de responsabilité, alors qu'il
devrait l'être dans le cas des sous-sections spécialisées dans
des domaines comme l'imprimerie et l'édition, la manutention du
matériel et l'entreposage central.
c) Dans chaque ministère, les agents financiers devraient
s'assurer que les besoins en matière de comptabilité et de
contrôle financier des stocks de matériel et d'équipement, y
compris une identification claire et nette des stocks devant être
contrôlés, sont communiqués à tous les gestionnaires chargés de
la garde des stocks.
d) Les stocks de matériel et d'équipement sont inscrits à leur
valeur nominale à l'état d'actif et de passif du gouvernement du
Canada. La loi n'exige pas qu'ils soient inscrits en totalité
dans le système comptable central du gouvernement et il n'existe
pas non plus de règlement exigeant que les ministères tiennent
des comptes détaillés, sauf lorsque les stocks sont financés à
l'aide de caisses renouvelables. Toutefois, les gestionnaires des
ministères devraient envisager un contrôle comptable de ces
éléments d'actif pour les raisons exposées ci-dessous.
Chaque ministère devrait disposer de systèmes lui permettant
d'assurer la garde de tous les biens matériels afin de prévenir
des pertes d'actif par suite de vol ou de mauvais usage. La
gestion des éléments d'actif relève normalement des gestionnaires
opérationnels ou des gestionnaires fonctionnels spécialisés qui
ont souvent recours à des systèmes distincts pour inscrire les
coûts des éléments d'actif en leur possession. Lorsque les
centres de responsabilité soit opérationnels, soit fonctionnels,
tiennent une comptabilité détaillée de leurs stocks, le contrôle
interne se trouve renforcé si les fonctions de gardiens sont
nettement séparées de celles des commis aux écritures. De plus,
conformément aux conventions décrites précédemment dans le
présent chapitre, ces modes d'inscription devraient être
considérés comme des systèmes comptables auxiliaires et être
incorporés au système comptable principal du ministère. La tenue
d'un compte de contrôle dans le système comptable principal
assure un contrôle indépendant de celui qui est effectué au
système auxiliaire, ce qui permet d'assurer qu'on ne radie pas ou
ne dispose pas d'éléments d'actif sans l'autorisation voulue.
Lorsqu'on évalue la nécessité d'un contrôle indépendant, il
faudrait tenir compte de l'attrait des éléments d'actif et du
risque du mauvais usage.
Les investissements sous forme de stocks de matériel et
d'équipement se prêtent davantage à la gestion que la plupart des
autres dépenses. Ils permettent d'alléger le poids des
contraintes budgétaires en dégarnissant les stocks ou bien en les
reconstituant au lieu de laisser expirer les crédits
parlementaires. Ceci peut être une bonne façon de gérer les
ressources financières, mais il ne faudrait y recourir que si les
gestionnaires supérieurs du ministère l'autorisent en pleine
connaissance de cause, de concert avec l'agent de programme
intéressé du Conseil du Trésor, parce que les crédits budgétaires
de l'année courante sont alloués pour faire face aux dépenses de
fonctionnement. Lorsque la variation des stocks fausse les
résultats opérationnels réels d'un centre de responsabilité ou
altère le coût d'une activité, les niveaux supérieurs de gestion
peuvent être induits en erreur et perdre le contrôle du rendement
opérationnel des subordonnés. En outre, le maintien des stocks
implique des coûts considérable, y compris le risque de
désuétude, et il est important que le total des montants investis
dans les stocks puisse être facilement connu d'une année à
l'autre.
L'intégration des systèmes de comptabilité des stocks au
système comptable principal élimine des rapports l'effet de la
variation des quantités d'actif sur les coûts. La pertinence ou
importance relative déterminera les besoins dans ce domaine. À
cet égard, il faudrait prendre en considération l'effet des
stocks sur le programme dans son ensemble et leur effet sur
l'appréciation du rendement du centre de responsabilité.
a) Les stocks de matériel comprennent les fournitures, les
matières premières, les biens en cours de production et les biens
à revendre ou à redistribuer.
b) Les stocks d'équipement comprennent des articles qui ne
sont pas consommés immédiatement à l'usage, sinon sous l'effet de
la dépréciation et de la détérioration normales, et qui sont
habituellement susceptibles d'entretien courant. On peut citer
comme exemples la machinerie ou le matériel mécanique et
électronique, les véhicules automobiles et le mobilier. Les
pratiques de contrôle financier de l'équipement peuvent aussi
s'appliquer à des immobilisations de moindre importance, aux
petits bâtiments et aux biens immobiliers que peut posséder un
ministère.
c) Le volume «Matériel, risques et services communs» du
Manuel du Conseil du Trésor est un guide dont les
ministères peuvent se servir pour réexaminer leurs systèmes et
procédés de gestion du matériel.
d) L'Appendice A expose des techniques de contrôle des
stocks.
a) Le principal système de rapports financiers d'un ministère
devrait présenter les sommes totales, par catégorie et par centre
de responsabilité, des principales catégories de matériel et
d'équipement détenus à la fin de chaque période comptable; les
totaux cumulatifs devraient, au besoin, être communiqués aux
niveaux supérieurs de responsabilité. Les sommes totales en
valeurs absolues figurant dans le rapport sont utiles en
particulier aux niveaux inférieurs de responsabilité, où, par
exemple, il peut aussi être souhaitable d'assurer le maintien de
niveaux minimums de stocks. Lorsque les sommes totales sont
comparées aux niveaux prévus au budget et à l'expérience des
années précédentes, elles représentent aussi un moyen commode de
constater l'effet des variations des actifs sur le système de
contrôle des crédits budgétaires.
b) Il peut aussi être souhaitable de signaler, dans le système
de comptabilité principal du ministère, les principales
situations exceptionnelles soit à titre d'analyse du solde total,
soit à titre d'imputations à des centres de responsabilité
d'articles tels que des stocks désuets, endommagés ou lents à
s'écouler, soit à titre de sous-utilisation d'équipement ou de
biens immeubles.
Pour tout renseignement concernant cette politique, veuillez
vous adresser à l'administration centrale de votre ministère. En
ce qui concerne l'interprétation de la politique,
l'administration centrale doit s'adresser au :
Secteur de la gestion des finances et des marchés
Direction du contrôleur général
Secrétariat du Conseil du Trésor
L'Esplanade Laurier
300, avenue Laurier ouest
Ottawa (Ontario)
K1A 0R5
Téléphone : (613) 957-7233
Télécopieur : (613) 952-9613
a) La présente appendice décrit deux méthodes facultatives de
comptabilité servant à exercer un contrôle financier sur les
stocks de fournitures, de matériel et d'équipement lorsque les
circonstances l'exigent.
b) Le choix de la méthode servant à exercer ce contrôle sur
les stocks dépend des avantages prévus par rapport aux coûts.
c) Les registres des stocks peuvent prendre la forme de
feuilles de travail, de grands livres tenus manuellement, de
systèmes mécaniques de contrôle des stocks ou de systèmes
électroniques très perfectionnés.
Voici les options étudiées :
- utilisation de registres auxiliaires et de contrôle;
- utilisation de comptes de contrôle seulement;
- comptabilité des stocks par inventaire périodique sans
inscription au jour le jour.
Cette méthode exige que toutes les écritures au système
auxiliaire soient reportées une à une ou au total dans un compte
de contrôle du système principal de comptabilité. Ces écritures
comprennent les coûts de toutes les entrées et sorties de stocks,
la valeur des différences de quantités constatées en faisant
l'inventaire du matériel et la valeur des stocks désuets,
endommagés ou excédentaires. La comptabilité auxiliaire doit être
régulièrement conciliée avec le compte de contrôle.
Pour des raisons d'économie et de simplicité, un système
auxiliaire peut consigner seulement les quantités de stocks.
Cependant, dans ce cas, il faut attribuer une valeur à chaque
transaction de réception ou de distribution pour inscription à un
compte de contrôle dans le système principal de comptabilité.
Périodiquement, il faudra fixer un prix aux soldes quantitatifs
figurant dans le système auxiliaire et en concilier le total avec
le compte de contrôle.
Un système de comptabilité des stocks basé sur une prise
d'inventaire périodique peut convenir s'il n'est pas économique
ou s'il est très difficile d'inscrire chaque réception et chaque
expédition dans les livres. Dans ce cas, la quantité de stocks
utilisés au cours d'un mois ou d'un exercice financier peut être
déterminée par une prise d'inventaire en supposant que la valeur
des stocks d'ouverture, plus les achats au cours de la période,
moins les stocks de clôture évalués d'après leurs coûts
unitaires, représentent le coût net des stocks utilisés durant la
période. Le montant des achats au cours de cette période devrait
être obtenu directement du système de comptabilité du ministère,
les détails nécessaires étant fournis par les articles
organiques. Le coût net des stocks utilisés ainsi calculé pour la
période est réparti judicieusement et équitablement entre les
comptes, selon les besoins de rapport financier. Une certaine
mesure de contrôle financier sur les stocks peut être obtenue par
l'analyse des écarts entre les coûts réels et les coûts prévus au
budget, afin de confirmer que le taux d'utilisation et les
niveaux de stocks sont conformes au niveau d'activité
opérationnelle.
a) Quelle que soit la méthode de comptabilité, la prise
d'inventaire s'impose pour prouver qu'il n'y a pas eu d'erreurs
graves dans la garde matérielle ou dans les contrôles comptables
des stocks.
b) Les prises d'inventaire devraient être faites, résumées et
vérifiées à l'aide des registres des stocks par des personnes
indépendantes de celles chargées de la garde des stocks. Les
agents financiers devraient participer directement à la
planification, à l'exécution et à la revue de la prise
d'inventaire pour s'assurer que la quantité, la condition
matérielle et la valeur des stocks ont été établies de façon
indépendante.
a) Les stocks de matériel peuvent être comptabilisés au prix
coûtant :
- en déterminant les frais directs et indirects qui doivent
être inclus ou exclus du coût. Ainsi, dans un entrepôt, le prix
de revient des marchandises peut être celui payé au fournisseur
ou peut comprendre les frais d'expédition, de manutention et
d'entreposage;
- en déterminant la manière de répartir les coûts entre les
différents articles. Ainsi, les coûts inscrits peuvent être les
coûts réels, moyens ou normalisés.
b) Une méthode de coûts normalisés est recommandée dans la
plupart des cas parce qu'elle donne au contrôle financier une
base solide, répond aux besoins des responsables de la gestion du
matériel et ne nécessite pas un mécanisme de comptabilité
complexe.
c) Dans cette méthode, les acquisitions de matériel sont
inscrites au compte de contrôle et à la comptabilité auxiliaire
selon un coût normalisé et on porte toutes les différences dans
le prix d'achat et les frais d'expédition dans un compte
distinct. Le solde de ce dernier représente le montant cumulatif
des écarts de prix pour chaque catégorie d'articles, dont
l'analyse peut révéler des normes qui ne correspondent pas à la
réalité ou des contrats d'achats favorables ou défavorables au
cours de la période. L'utilisation de stocks aux fins
d'opérations s'inscrit aussi à ce coût normalisé. À tout moment,
la valeur totale des stocks à ce coût normalisé devrait
correspondre aux soldes de la comptabilité auxiliaire et au total
du compte de contrôle. Lorsque des coûts normalisés sont
utilisés, les normes devraient être établies judicieusement.
Celles-ci devraient être réévaluées au moins une fois par année
de façon systématique ou, exceptionnellement, au cours de l'année
si nécessaire. Lors de l'introduction d'une nouvelle norme, les
stocks existants devraient être évalués de nouveau et les
rajustements correspondants inscrits dans les comptes.
Pour déterminer les coûts des opérations de fabrication ou de
transformation, il faudrait utiliser une méthode de
comptabilisation des travaux en cours. Cette méthode permet de
déterminer les coûts de main-d'oeuvre et de matériel par rapport
aux opérations ou projets particuliers; les autres coûts sont
répartis d'après une norme appropriée. Des comptes de contrôle
distincts sont tenus pour chaque élément de coût. Ils servent de
comptes de compensation pour les stocks destinés aux opérations
en cours : on y débite le coût des matières premières, les frais
de main-d'oeuvre et autres lors de leur entrée dans le processus
de production puis, lorsque le produit est fini et transféré aux
stocks de produits finis, on y crédite le coût normalisé des
produits finis. Des comptes de contrôle distincts sont aussi
tenus pour les matières premières et les produits finis. Ceci
permet d'établir des coûts précis d'une période à l'autre et de
contrôler les investissements en matières premières, opérations
en cours et produits finis.
Il y a certaines conventions comptables relatives à
l'équipement que tous les ministères devraient observer :
a) Tant que de l'équipement se trouve en stock, on doit en
tenir compte de la même façon que pour les autres fournitures.
Une fois cet équipement retiré aux fins d'utilisation, des
registres centraux doivent être tenus pour en indiquer la
distribution sur le plan géographique ou suivant les
services.
b) Aux fins de la responsabilité pour l'équipement en usage,
les services doivent tenir des registres de distribution interne
de l'équipement.
c) Les registres de l'équipement devraient faire l'objet de
contrôles comptables adéquats afin de s'assurer qu'ils soient
complets et exacts. Ceci comprend le maintien d'un lien direct
avec la comptabilité principale du ministère pour garantir que
tous les éléments d'actif qui ont été comptabilisés dans les
registres de caisse au moment de leur acquisition sont aussi
consignés dans les registres de l'équipement. Ainsi, les montants
totaux des achats inscrits dans les registres de l'équipement
devraient concorder avec les totaux de l'article organique
correspondant créé à cette fin dans la classification des comptes
et figurant dans les rapports financiers. Le travail nécessaire
s'en trouverait minimisé, étant donné la possibilité de produire
facilement des rapports d'ordinateur récapitulant utilement les
données. Lorsqu'il n'est pas pratique d'inscrire les montants
dans les registres détaillés de l'équipement, il conviendrait à
tout le moins de ne traiter aucune demande de chèque relative à
l'équipement, à moins qu'il n'y soit indiqué que l'article a été
inscrit dans ces registres.
d) Il n'est pas toujours nécessaire d'intégrer entièrement les
registres de l'équipement dans la comptabilité des ministères,
mais l'information relative au coût total de l'équipement confié
à un centre de responsabilité devrait pouvoir être produit sur
demande. Dans certaines circonstances, toutefois, il serait utile
d'indiquer pour mémoire des données sur l'équipement dans les
systèmes de rapports financiers des ministères. Ceci pourrait
inclure une imputation mensuelle ou annuelle pour l'amortissement
afin d'étaler le coût de chaque article d'équipement sur sa durée
de vie utile et de donner une estimation de la valeur amortie
courante de chaque article ou de l'ensemble de l'équipement
disponible. Ces imputations pour l'amortissement devraient être
judicieusement calculées et appliquées régulièrement pour chaque
article pris séparément ou pour chaque classe d'articles, d'après
les statistiques d'utilisation ou sur une base linéaire.
e) Lorsqu'il est souhaitable d'intégrer les données sur
l'équipement dans la comptabilité principale, on peut le faire à
l'aide de comptes de contrepartie.
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